SODBA SODIŠČA (drugi senat)
z dne 8. maja 2019 (jezik postopka: poljščina)
„Predhodno odločanje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Člen 168(a) – Odbitek vstopnega davka – Načelo nevtralnosti DDV – Davčni zavezanec, ki izvaja gospodarske in negospodarske dejavnosti – Blago in storitve, pridobljeni za izvedbo transakcij, od katerih se plačuje DDV, in transakcij, od katerih se DDV ne plačuje – Neobstoj meril za razdelitev v nacionalni zakonodaji – Načelo zakonitosti davka“
V zadevi C‑566/17,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Wojewódzki Sd Administracyjny we Wrocławiu (upravno sodišče vojvodstva v Vroclavu, Poljska) z odločbo z dne 10. julija 2017, ki je na Sodišče prispela 26. septembra 2017, v postopku
Zwizek Gmin Zagłbia Miedziowego w Polkowicach
proti
Szef Krajowej Administracji Skarbowej,
SODIŠČE (drugi senat),
v sestavi K. Lenaerts, predsednik Sodišča v funkciji predsednika drugega senata, A. Prechal, C. Toader, sodnici, A. Rosas (poročevalec) in M. Ilešič, sodnika,
generalna pravobranilka: E. Sharpston,
sodna tajnica: R. Șereș, administratorka,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 20. septembra 2018,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za Zwizek Gmin Zagłbia Miedziowego w Polkowicach P. Komiński in K. Ziemski, radcowie prawni, in P. Kamierczak, doradca podatkowy,
– za Szef Krajowej Administracji Skarbowej B. Kołodziej in J. Kaute,
– za poljsko vlado B. Majczyna in A. Kramarczyk – Szaładzińska, agenta,
– za Evropsko komisijo J. Jokubauskaitė in M. Siekierzyńska, agentki,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke na obravnavi 6. decembra 2018
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 168 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med Zwizek Gmin Zagłbia Miedziowego w Polkowicach (združenje občin v bazenu bakrene rude v Polkowicah, v nadaljevanju: združenje občin) in Szef Krajowej Administracji Skarbowej (vodja davčne uprave, v nadaljevanju: davčni organ) v zvezi s prošnjo za davčno stališče o pravici do odbitka davka na dodano vrednost (DDV), obračunanega na blago in storitve, ki jih je združenje pridobilo za izvajanje gospodarskih dejavnosti, od katerih se plačuje DDV, in negospodarske dejavnosti, ki ne spadajo na področje uporabe DDV (v nadaljevanju: mešani odhodki).
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Naslov III Direktive o DDV je „Davčni zavezanci“. Člen 9(1), prvi pododstavek, te direktive, ki je umeščen pod ta naslov, določa:
„‚Davčni zavezanec‘ je vsaka oseba, ki kjerkoli neodvisno opravlja kakršno koli ekonomsko dejavnost, ne glede na namen ali rezultat te dejavnosti.“
4 Pod istim naslovom člen 13(1), prvi pododstavek, navedene direktive določa:
„Državni, regionalni in lokalni organi ter druge osebe javnega prava se ne štejejo za davčne zavezance v zvezi z dejavnostmi ali transakcijami, ki jih opravljajo kot državni organi [organi oblasti], tudi če pobirajo dajatve, pristojbine, prispevke ali plačila v zvezi s temi dejavnostmi ali transakcijami.“
5 Naslov X te direktive, „Odbitki“, vsebuje pet poglavij, od katerih je prvo naslovljeno „Nastanek in obseg pravice do odbitka“. V tem poglavju člen 168 določa:
„Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:
(a) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec;
[…]“
6 Poglavje 2 tega naslova je naslovljeno „Delež odbitka“. V navedenem poglavju člen 173 Direktive o DDV določa:
„1. Za blago in storitve, ki jih davčni zavezanec uporablja bodisi za transakcije iz člen[a] 168 […] bodisi za transakcije, pri katerih nima pravice do odbitka DDV, odbije samo takšen delež DDV, ki se pripiše prvim transakcijam.
Odbitni delež se določi v skladu s členoma 174 in 175 za vse transakcije, ki jih opravlja davčni zavezanec.
2. Države članice lahko sprejmejo naslednje ukrepe:
(a) dovolijo, da davčni zavezanec določi delež za vsako področje svoje dejavnosti, če vodi ločeno knjigovodstvo za vsako področje;
(b) zahtevajo, da davčni zavezanec določi delež za vsako področje svoje dejavnosti in za vsako področje vodi ločeno knjigovodstvo;
(c) dovolijo ali zahtevajo, da davčni zavezanec opravi odbitek na podlagi uporabe vsega ali dela blaga in storitev;
(d) dovolijo ali zahtevajo, da davčni zavezanec v skladu s pravilom iz prvega pododstavka odstavka 1 opravi odbitek od vsega blaga in storitev, uporabljenih za vse transakcije iz omenjenega pododstavka;
(e) določijo, da kadar je DDV, za katerega davčni zavezanec nima pravice do odbitka, neznaten, da se šteje, kakor da ga ni.“
7 Člena 174 in 175 te direktive se nanašata na izračun odbitnega deleža.
Poljsko pravo
Ustava Republike Poljske
8 V skladu s členom 217 Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (ustava Republike Poljske) z dne 2. aprila 1997 (Dz. U. št. 78, pozicija 483) se ukrepi, ki se nanašajo na naložitev davkov, določijo z zakonom. Z zakonom se določijo davčni zavezanci, davčne stopnje, načela za dodeljevanje davčnih olajšav in odpustitev ter kategorije davčnih zavezancev, ki so oproščene davka.
Zakon o DDV
9 Člen 15(6) Ustawa o podatku od towarów i usług (zakon o davku na blago in storitve) z dne 11. marca 2004 (Dz. U. št. 177, pozicija 1054) v različici, ki se uporablja v sporu o glavni stvari (v nadaljevanju: zakon o DDV), določa:
„Organi oblasti in organi, ki jih podpirajo pri opravljanju nalog, določenih s posebnimi predpisi, za katerih opravljanje so bili imenovani, niso davčni zavezanci, razen če opravljajo transakcije, ki se izvajajo na podlagi civilnopravnih pogodb.“
10 Člen 86(1) zakona o DDV določa:
„Če se blago in storitve uporabljajo za opravljanje obdavčljivih transakcij, imajo davčni zavezanci iz člena 15 […] pravico, da od zneska dolgovanega davka odbijejo znesek vstopnega davka.“
11 Člen 90, od (1) do (3), tega zakona določa:
„1. Za blago in storitve, ki jih bo davčni zavezanec uporabil bodisi za transakcije, za katere velja pravica do odbitka davka na dodano vrednost, bodisi za transakcije, za katere taka pravica ne velja, mora davčni zavezanec ločeno navesti zneske plačanega davka za transakcije, za katere velja pravica do odbitka davka na dodano vrednost.
2. Če ni mogoče v celoti ali delno ločiti zneskov iz odstavka 1, lahko davčni zavezanec od zneska dolgovanega davka odbije del zneska vstopnega davka, ki se ga lahko sorazmerno pripiše transakcijam, glede katerih ima davčni zavezanec pravico do odbitka dolgovanega davka […]
3. Sorazmerje iz odstavka 2 se določi kot delež letnega prometa s transakcijami, v zvezi s katerimi obstaja pravica do odbitka zneska dolgovanega davka, v celotnem letnem prometu, ki zajema tako transakcije, v zvezi s katerimi obstaja pravica do odbitka zneska dolgovanega davka, kot transakcije, v zvezi s katerimi davčni zavezanec te pravice nima.“
Spor o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
12 Iz predložitvene odločbe izhaja, da je združenje občin pravna oseba, ustanovljena v skladu s poljsko zakonodajo, ki opravlja nekatere javne funkcije za občine, ki so njeni člani. Med njene pristojnosti med drugim spada načrtovanje in izvajanje nalog v zvezi z upravljanjem komunalnih odpadkov na ozemlju občin, ki so članice združenja. Te dejavnosti, ki se financirajo iz pristojbin, ki jih zaračunajo občine, niso gospodarske dejavnosti, ki bi spadale na področje uporabe skupnega sistema DDV, zato se od njih ta davek ne plačuje.
13 Združenje občin je od leta 2013 zagotavljalo dodatne storitve za posameznike, ki med drugim vključujejo opremljanje nepremičnin z ustreznimi zbiralniki za mešane…
