SODBA SODIŠČA (prvi senat)
z dne 22. aprila 2021 (jezik postopka: poljščina)
„Predhodno odločanje – Obdavčenje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Člen 98(2) – Možnost držav članic, da uporabljajo eno ali dve nižji stopnji DDV za določene dobave blaga ali opravljanje storitev – Opredelitev komercialne dejavnosti za ,opravljanje storitev‘ – Priloga III, točka 12a – Izvedbena uredba (EU) št. 282/2011 – Člen 6 – Pojem ‚restavracijske storitve in storitve cateringa‘ – Obroki, pripravljeni za takojšnje zaužitje na kraju samem v prostorih prodajalca ali na območju, namenjenem prehranjevanju – Obroki za takojšnje zaužitje, ki se odnesejo s seboj“
V zadevi C‑703/19,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Naczelny Sd Administracyjny (vrhovno upravno sodišče, Poljska) z odločbo z dne 6. junija 2019, ki je na Sodišče prispela 24. septembra 2019, v postopku
J. K.
proti
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach,
ob udeležbi
Rzecznik Małych i rednich przedsibiorców,
SODIŠČE (prvi senat),
v sestavi J.‑C. Bonichot, predsednik senata, L. Bay Larsen, sodnik, C. Toader, sodnica, M. Safjan in N. Jääskinen (poročevalec), sodnika,
generalni pravobranilec: J. Richard de la Tour,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za J. K. R. Baraniewicz, doradca podatkowy, in A. Zubik, radca prawny,
– za Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach P. Selera, B. Kołodziej, T. Wojciechowski in M. Kowalewska,
– za Rzecznik Małych i rednich Przedsibiorców P. Chrupek in A. Zarba‑Faracik, radcowie prawni,
– za poljsko vlado B. Majczyna, agent,
– za Evropsko komisijo J. Jokubauskaitė in M. Siekierzyńska, agentki,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalnega pravobranilca na obravnavi 12. novembra 2020
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 98(2) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 2009/47/ES z dne 5. maja 2009 (UL 2009, L 116, str. 18) (v nadaljevanju: Direktiva o DDV), v povezavi s Prilogo III, točka 12a, k Direktivi o DDV in členom 6 Izvedbene uredbe Sveta (EU) št. 282/2011 z dne 15. marca 2011 o določitvi izvedbenih ukrepov za Direktivo 2006/112 (UL 2011, L 77, str. 1).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo J. K. in Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (direktor davčnega urada v Katovicah, Poljska; v nadaljevanju: davčni organ) glede rezultatov davčnega nadzora, opravljenega leta 2016, v zvezi s stopnjo davka na dodano vrednost (DDV) za transakcije prodaje hrane in obrokov, pripravljenih za takojšnje zaužitje na mestu samem ali za odnesti s seboj, za katere je družba J. K. zavezanec za ta davek.
Pravni okvir
Pravo Unije
Direktiva o DDV
3 Člen 96 Direktive o DDV določa:
„Države članice uporabljajo splošno stopnjo DDV, ki jo določi vsaka država članica kot odstotek od davčne osnove in je enaka za dobavo blaga in za opravljanje storitev.“
4 Člen 98 te direktive določa:
„1. Države članice lahko uporabljajo eno ali dve nižji stopnji.
2. Nižje stopnje se uporabljajo samo za dobave blaga in opravljanje storitev iz kategorij, določenih v Prilogi III.
[…]
3. Pri uporabi nižjih stopenj iz odstavka 1 za kategorije, ki se nanašajo na blago, lahko države članice uporabljajo kombinirano nomenklaturo [iz priloge I k Uredbi Sveta (EGS) št. 2658/87 z dne 23. julija 1987 o tarifni in statistični nomenklaturi ter skupni carinski tarifi (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 2, zvezek 2, str. 382), kakor je bila spremenjena z Uredbo Komisije (ES) št. 1031/2008 z dne 19. septembra 2008 (UL 2008, L 291, str. 1)], da določijo natančen obseg vsake kategorije.“
5 Priloga III k navedeni direktivi, naslovljena „Seznam dobav blaga in storitev, za katere se lahko uporabljajo nižje stopnje iz člena 98“, v točkah 1 in 12a določa:
„(1) Živila (vključno s pijačami, razen alkoholnih pijač) za prehrano ljudi in živali; živih živali, semen, rastlin in sestavin, ki so običajno namenjene za pripravo živil; proizvodov, ki se običajno uporabljajo kot dodatki ali nadomestki živil;
[…]
(12a) restavracijske storitve in storitve cateringa, pri čemer je možno izključiti dobavo (alkoholnih in/ali brezalkoholnih) pijač;
[…]“
Izvedbena uredba št. 282/2011
6 Člen 6 Izvedbene uredbe št. 282/2011 določa:
„1. Restavracijske storitve in storitve cateringa so storitve, ki vključujejo dobavo pripravljene ali nepripravljene hrane ali pijače ali obojega za prehrano ljudi, spremljajo pa jih zadostne podporne storitve, ki omogočajo takojšno potrošnjo. Zagotavljanje hrane ali pijače ali obojega je samo del celotne ponudbe, pri čemer prevladujejo storitve. Restavracijske storitve pomenijo opravljanje takšnih storitev v prostorih izvajalca storitev, storitve cateringa pa pomenijo opravljanje takšnih storitev izven prostorov izvajalca storitev.
2. Dobava pripravljene ali nepripravljene hrane ali pijače ali obojega, vključno s prevozom ali brez njega, vendar brez drugih podpornih storitev, se ne šteje za restavracijske storitve ali storitve cateringa v smislu odstavka 1.“
KN
7 Kombinirana nomenklatura iz Priloge I k Uredbi št. 2658/87, kakor je bila spremenjena z Uredbo št. 1031/2008 (v nadaljevanju: KN), temelji na harmoniziranem sistemu poimenovanj in šifrskih oznak blaga, ki ga je pripravil Svet za carinsko sodelovanje, ki je postal Svetovna carinska organizacija (SCO), in je bil uveden z Mednarodno konvencijo o harmoniziranem sistemu poimenovanj in šifrskih oznak blaga, sklenjeno v Bruslju 14. junija 1983. Ta mednarodna konvencija je bila skupaj s svojim Protokolom o spremembi z dne 24. junija 1986 v imenu Evropske gospodarske skupnosti sprejeta s Sklepom Sveta 87/369/EGS z dne 7. aprila 1987 (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 2, zvezek 2, str. 288).
Poljsko pravo
8 Člen 5a ustawa o podatku od towarów i usług (zakon o davku na blago in storitve) z dne 11. marca 2004 (Dz. U. 2004, št. 54, pozicija 535) v različici, ki se uporablja za dejansko stanje v sporu o glavni stvari (Dz. U 2011, št. 177, pozicija 1054) (v nadaljevanju: zakon o DDV), določa:
„Izdelki ali storitve, ki so predmet transakcij iz člena 5 in so navedeni v klasifikacijah, opredeljenih na podlagi določb o uradnih statističnih podatkih, se opredelijo ob uporabi teh klasifikacij, če so v zakonskih določbah ali izvedbenih predpisih za to blago ali storitve dodeljene statistične oznake.“
9 V skladu s členom 41(1) zakona o DDV znaša splošna stopnja DDV 22 %. Člen 41(2a) tega zakona določa:
„Stopnja, ki se uporablja za izdelke, navedene v prilogi 10 k temu zakonu, znaša 5 %.“
10 V prilogi 10, točka 28, k temu zakonu so navedeni „pripravljeni obroki in jedi, razen izdelkov z vsebnostjo alkohola več kot 1,2 %“, ki spadajo v podrazred 10.85.1 Rozporzdzenie Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (uredba vlade o poljski klasifikaciji proizvodov in storitev) z dne 4. septembra 2015 (Dz. U. 2015, pozicija 1676) (v nadaljevanju: PKWiU).
11 Člen 3(1), točka 1, rozporzdzenie Ministra Finansów w sprawie towarów i usług dla których obnia si stawk podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obnionych (uredba ministra za finance o izdelkih in storitvah, za katere velja nižja stopnja DDV, in o pogojih za uporabo nižjih stopenj) z dne 23. decembra 2013 (Dz. U. 2013, pozicija 1719) določa:
„Stopnja DDV iz člena 41(1) [zakona o DDV] se zniža na 8 % za:
1. izdelke in storitve iz priloge k tej uredbi.“
12 V točki III, številka 7, priloge k tej uredbi so navedene te storitve:
„Gostinske storitve in strežba pijač (PKWiU ex 56), razen prodaje: 1. alkoholnih pijač z vsebnostjo alkohola več kot 1,2 %, 2. alkoholnih pijač, ki so mešanica piva in brezalkoholnih pijač, z vsebnostjo alkohola več kot 0,5 %; 3. pijač, za katerih pripravo se uporabi poparek iz kave ali čaja, ne glede na odstotni delež tega poparka v pripravljeni pijači, 4. gaziranih brezalkoholnih pijač, 5. mineralnih vod, 6. drugega blaga v nepredelanem stanju, obdavčenega po stopnji iz člena 41(1) zakona [o DDV].“
13 Glede na informacije, ki jih je posredovalo predložitveno sodišče, v oddelku ex 56 PKWiU, naslovljenem „Gostinske storitve in strežba pijač“, podrazred 56.1 zajema gostinske storitve in gostinske storitve v zvezi s hrano za s seboj, med katerimi so zlasti polna storitev strežbe pri mizi, gostinske storitve v samopostrežnih lokalih in druge gostinske storitve (v nadaljevanju: gostinske storitve v smislu oddelka ex 56 PKWiU).
14 To sodišče pojasnjuje tudi, da se določbe PKWiU razlagajo s sklicevanjem na rozporzdzenie Rady Ministrów w sprawie Polskiej klasyfikacji działalnoci (uredba vlade o poljski klasifikaciji dejavnosti) z dne 24. decembra 2007 (Dz. U. 2007, št. 251, pozicija 1885), zlasti na njen oddelek ex 56 in podrazrede, ki jih vsebuje. Ta oddelek zajema storitvene dejavnosti v zvezi z dobavo obrokov za takojšnje zaužitje v restavracijah, vključno s samopostrežnimi restavracijami in restavracijami, ki ponujajo jedi za s sabo, s sedišči ali brez. V zvezi s tem ni bistvena vrsta objekta, v katerem se ponujajo obroki, temveč dejstvo, da so ti namenjeni takojšnjemu zaužitju. V podrazred 56.10.A z naslovom „Restavracije in drugi stalni gostinski lokali“ spada priprava in strežba obrokov gostom, ki sedijo pri mizah, ali gostom, ki si s prikazanega jedilnika sami izberejo jedi, ne glede na to, ali pripravljene obroke zaužijejo v lokalu, jih odnesejo s seboj ali so jim dostavljeni. Ta podrazred zajema te dejavnosti: restavracije, kavarne, restavracije s hitro prehrano, sladolednice, picerije, lokali, iz katerih se pripravljena hrana odnese s seboj, ter restavracije ali točilnice na prevoznih sredstvih, ki jo upravljajo samostojne enote.
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
15 Tožeča stranka v postopku v glavni stvari je franšiza verige restavracij s hitro prehrano. Opravlja dejavnost prodaje pripravljenih obrokov in jedi, kot so sendviči, solate, ocvrt krompirček, sladoled itd. Ti izdelki so postreženi na plastičnih…
