SODBA SODIŠČA (deveti senat)
z dne 15. aprila 2021 (jezik postopka: poljščina)
„Predhodno odločanje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Člen 273 – Previsoka ocena zneska vračila DDV v davčnem obračunu – Napaka pri presoji davčnega zavezanca glede obdavčljivosti transakcije – Popravek davčnega obračuna po nadzoru – Sankcija v znesku, ki je enak 20 % zneska previsoke ocene zneska vračila DDV – Načelo sorazmernosti“
V zadevi C‑935/19,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Wojewódzki Sd Administracyjny we Wrocławiu (upravno sodišče vojvodstva v Vroclavu, Poljska) z odločbo z dne 3. oktobra 2019, ki je na Sodišče prispela 23. decembra 2019, v postopku
Grupa Warzywna Sp. z o.o.
proti
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu,
SODIŠČE (deveti senat),
v sestavi N. Piarra, predsednik senata, S. Rodin, sodnik, in K. Jürimäe (poročevalka), sodnica,
generalni pravobranilec G. Pitruzzella,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za Grupa Warzywna sp. z o.o. M. Pacyna in K. Kocowski, adwokaci, skupaj s S. Zbczykom, doradca podatkowy,
– za poljsko vlado B. Majczyna, agent,
– za Evropsko komisijo J. Jokubauskaitė in M. Siekierzyńska, agentki,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov, izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 4(3) PEU, člena 325 PDEU, členov 2, 250 in 273 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1; v nadaljevanju: Direktiva o DDV) in načela sorazmernosti.
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo Grupa Warzywna sp. z o.o. in Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (direktor oddelka davčne uprave v Vroclavu, Poljska) glede naložitve upravne sankcije tej družbi po opravljenem davčnem nadzoru.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 2(1)(a) Direktive o DDV določa:
„Predmet [davka na dodano vrednost (DDV)] so naslednje transakcije:
(a) dobave blaga, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo“.
4 Člen 12(1) in (2) te direktive določa:
„1. Države članice lahko štejejo za davčnega zavezanca vsakogar, ki priložnostno opravi transakcijo v zvezi z dejavnostmi iz drugega pododstavka člena 9(1), in zlasti eno od naslednjih transakcij:
(a) dobavo objekta ali delov objekta in zemljišča, na katerem objekt stoji pred prvo uporabo;
[…]
2. Za namene odstavka 1(a) se kot ,objekt‘ šteje vsaka konstrukcija, trajno povezana s tlemi ali v tleh.
[…]
Države članice lahko namesto kriterija prve uporabe uporabljajo tudi drug kriterij, kot je obdobje od datuma dokončanja objekta do datuma prve dobave ali obdobje od datuma prve uporabe do datuma naslednje dobave, pod pogojem, da ta obdobja niso daljša od petih oziroma dveh let.“
5 Člen 135(1) navedene direktive določa:
„Države članice oprostijo naslednje transakcije:
[…]
(j) dobave objektov ali delov objektov ter zemljišč, na katerih stojijo, razen tistih iz točke (a) člena 12(1);
[…]“
6 Člen 137 iste direktive določa:
„1. Države članice lahko dovolijo davčnim zavezancem pravico do izbire za obdavčitev naslednjih transakcij:
[…]
(b) dobave objektov ali delov objektov ter zemljišč, na katerih stojijo, razen tistih iz točke (a) člena 12(1);
[…]
2. Države članice podrobneje določijo pogoje za izvajanje pravice do izbire iz odstavka 1.
[…]“
7 Člen 250 Direktive o DDV določa:
„1. Vsak davčni zavezanec mora predložiti obračun DDV, ki vsebuje vse podatke, potrebne za izračun davka, za katerega je nastala obveznost obračuna in odbitkov, in, kolikor je to potrebno za določitev osnove za obdavčitev, skupno vrednost transakcij, ki se nanašajo na ta davek in odbitke, ter vrednost kakršnih koli oproščenih transakcij.
2. Države članice dovolijo in lahko zahtevajo, da se obračun DDV iz odstavka 1 predloži z elektronskimi sredstvi, v skladu s pogoji, ki jih določijo.“
8 Člen 273 te direktive določa:
„Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.
Možnost, ki je predvidena v prvem pododstavku, se ne more uporabljati za nalaganje dodatnih obveznosti v zvezi z izdajanjem računov, ki jih je več, kot je določeno v poglavju 3.“
Poljsko pravo
9 Člen 43(1), točka 10, ustawa o podatku od towarów i usług (zakon o davku na blago in storitve) z dne 11. marca 2004 (Dz. U. 2017, pozicija 1221) v različici, ki se uporablja za spor o glavni stvari (v nadaljevanju: zakon o DDV), določa:
„Davka so oproščene: […] dobave objektov, gradenj ali njihovih delov, razen če:
(a) se dobava izvede v okviru prve uporabe ali pred njo,
(b) sta med prvo uporabo in dobavo objekta, gradnje ali njunih delov minili manj kot 2 leti […]“
10 Člen 43(10) zakona o DDV določa:
„Davčni zavezanec se lahko odpove oprostitvi davka iz odstavka 1, točka 10, in se odloči za obdavčitev dobave objekta, gradnje ali njunih delov, če sta dobavitelj in pridobitelj objekta, gradnje ali njunih delov:
1. identificirana kot dejavna zavezanca za DDV;
2. pred datumom dobave teh objektov vodji davčnega urada, ki je pristojen za pridobitelja objektov, predložita soglasno izjavo, da sta se odločila za obdavčitev dobave objekta, gradnje ali njunih delov.“
11 Člen 112b(1) in (2) tega zakona določa:
„(1) Če se ugotovi, da
1. je davčni zavezanec v predloženem davčnem obračunu izkazal:
(a) znesek davka, za katerega je nastala obveznost obračuna, ki je nižji od dolgovanega zneska,
… 
