SODBA SODIŠČA (peti senat)
z dne 7. avgusta 2018 (jezik postopka: portugalščina)
„Predhodno odločanje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Odbitek vstopnega davka – Nastanek in obseg pravice do odbitka“
V zadevi C‑16/17,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (razsodišče v davčnih sporih (center za upravno arbitražo), Portugalska) z odločbo z dne 29. junija 2016, ki je prispela na Sodišče 13. januarja 2017, v postopku
TGE Gas Engineering GmbH – Sucursal em Portugal
proti
Autoridade Tributária e Aduaneira,
SODIŠČE (peti senat),
v sestavi J. L. da Cruz Vilaça, predsednik senata, E. Levits, A. Borg Barthet (poročevalec), sodnika, M. Berger, sodnica, in F. Biltgen, sodnik,
generalna pravobranilka: J. Kokott,
sodna tajnica: M. Ferreira, glavna administratorka,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 19. marca 2018,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za TGE Gas Engineering GmbH – Sucursal em Portugal A. Fernandes de Oliveira, advogado,
– za portugalsko vlado L. Inez Fernandes, M. Figueiredo in R. Campos Laires, agenti,
– za Evropsko komisijo L. Lozano Palacios in B. Rechena, agenta,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalnega pravobranilca na obravnavi 3. maja 2018
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 44, 45, člena 132(1)(f), členov od 167 do 169, 178, 179, od 192a do 194 in 196 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 2010/45/EU z dne 13. julija 2010 (UL 2010, L 189, str. 1) (v nadaljevanju: Direktiva o DDV), členov 10 in 11 Izvedbene uredbe Sveta (EU) št. 282/2011 z dne 15. marca 2011 o določitvi izvedbenih ukrepov za Direktivo 2006/112 (UL 2011, L 77, str. 1) in načela nevtralnosti.
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med podružnico TGE Gas Engineering GmbH – Sucursal em Portugal (v nadaljevanju: TGE Sucursal em Portugal) in Autoridade Tributária e Aduaneira (davčni in carinski organ, Portugalska) (v nadaljevanju: ATA) o zavrnitvi pravice do odbitka davka na dodano vrednost (DDV) s strani tega organa, ki izhaja iz nadaljnjega zaračunavanja stroškov gospodarskega interesnega združenja (GIZ).
Pravni okvir
Pravo Unije
Direktiva o DDV
3 Člen 44 Direktive o DDV določa:
„Kraj opravljanja storitev je za davčnega zavezanca, ki deluje kot tak, kraj, kjer ima sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve opravljene stalni poslovni enoti davčnega zavezanca v kraju, ki ni kraj, v katerem ima sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima stalno poslovno enoto. Če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima davčni zavezanec, ki prejme te storitve, stalno prebivališče ali kjer običajno prebiva.“
4 Člen 45 te direktive določa:
Kraj opravljanja storitev za osebo, ki ni davčni zavezanec, je kraj, kjer ima izvajalec sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve opravljene iz stalne poslovne enote izvajalca v kraju, ki ni kraj, v katerem ima sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima stalno poslovno enoto. Če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima izvajalec stalno prebivališče ali kjer običajno prebiva.“
5 Člen 132(1)(f) navedene direktive določa:
„Države članice oprostijo naslednje transakcije:
[…]
(f) storitve, ki jih za svoje člane opravijo neodvisne skupine oseb, katerih dejavnosti so oproščene ali niso predmet DDV, in so neposredno namenjene za opravljanje njihove dejavnosti, če te skupine od svojih članov zahtevajo samo natančno povrnitev njihovega deleža skupnih stroškov in ni verjetno, da bi takšna oprostitev povzročila izkrivljanje konkurence.“
6 Člen 167 Direktive o DDV določa:
„Pravica do odbitka nastane v trenutku, ko nastane obveznost za obračun odbitnega davka.“
7 Člen 168(a) te direktive določa:
„Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:
(a) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec.“
8 Člen 169(a) navedene direktive določa:
„Razen odbitka iz člena 168 ima davčni zavezanec pravico do odbitka DDV iz omenjenega člena, če se blago in storitve uporabljajo za namene:
(a) transakcij v zvezi z dejavnostmi iz drugega pododstavka člena 9(1), opravljene zunaj države članice, v kateri je davek dolgovan ali plačan, v zvezi s katerimi bi imel pravico do odbitka DDV, če bi bile opravljene v tej državi članici“.
9 Člen 178(a) in (f), Direktive o DDV določa:
„Za uveljavljanje pravice do odbitka mora davčni zavezanec izpolniti naslednje pogoje:
(a) za odbitke v skladu s členom 168(a) v zvezi z dobavo blaga ali opravljanjem storitev imeti račun, izdan v skladu z oddelki 3 do 6 poglavja 3 naslova XI;
[…]
(f) če je dolžan plačati DDV kot prejemnik ali pridobitelj pri uporabi členov 194 do 197 ali členom 199, mora izpolnjevati formalnosti, ki jih določi vsaka država članica.“
10 Člen 179 te direktive določa:
„Davčni zavezanec opravi odbitek tako, da od skupnega zneska DDV, dolgovanega za dano davčno obdobje, odšteje skupni znesek DDV, za katerega je v istem obdobju nastala pravica do odbitka, ki se uveljavlja v skladu z določbami člena 178.
Države članice pa lahko zahtevajo, da davčni zavezanci, ki opravljajo občasne transakcije, opredeljene v členu 12, pravico do odbitka uveljavljajo samo v trenutku dobave.“
11 Člen 192a navedene direktive določa:
„Za namene uporabe tega oddelka se davčni zavezanec, ki ima stalno poslovno enoto na ozemlju države članice, v kateri je davek dolgovan, šteje za davčnega zavezanca, ki v tej državi nima sedeža, kadar so izpolnjeni naslednji pogoji:
(a) davčni zavezanec opravlja obdavčljivo dobavo blaga ali storitev na ozemlju te države članice;
(b) poslovna enota, ki jo ima dobavitelj ali izvajalec storitev na ozemlju te države članice, ne sodeluje pri dobavi tega blaga ali opravljanju teh storitev.“
12 Člen 193 Direktive o DDV določa:
„DDV je dolžan plačati davčni zavezanec, ki dobavlja obdavčljivo blago ali opravlja obdavčljivo storitev, razen v primerih, v katerih je davek v skladu s členi 194 do 199 in členom 202 dolžna plačati druga oseba.“
13 Člen 194 te direktive določa:
„1. Kadar obdavčljivo dobavo blaga ali storitev opravlja davčni zavezanec, ki nima sedeža v državi članici, v kateri je DDV dolgovan, lahko države članice določijo, da je oseba, ki je dolžna plačati DDV, oseba, kateri se opravi obdavčljiva dobava blaga ali storitev.
2. Države članice določijo pogoje za izvajanje odstavka 1.“
14 Člen 196 navedene direktive določa:
„DDV je dolžan plačati vsak davčni zavezanec ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec, identificirana za namene DDV, kateremu/kateri se opravijo storitve iz člena 44, če te storitve opravi davčni zavezanec, ki nima sedeža na ozemlju zadevne…
