SODBA SODIŠČA (četrti senat)
z dne 24. januarja 2019 (jezik postopka: francoščina)
„Predhodno odločanje – Obdavčenje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Šesta direktiva 77/388/EGS – Direktiva 2006/112/ES – Odbitek vstopnega davka – Blago in storitve, uporabljeni hkrati za obdavčljive in oproščene transakcije (blago in storitve za mešano uporabo) – Določitev odbitnega deleža, ki se uporablja – Podružnica s sedežem v državi članici, ki ni država članica sedeža družbe – Izdatki, ki jih ima podružnica in ki so izključno namenjeni opravljanju transakcij sedeža – Splošni stroški podružnice, ki prispevajo k opravljanju tako svojih transakcij kot transakcij sedeža“
V zadevi C‑165/17,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložil Conseil d'État (državni svet, Francija) z odločbo z dne 29. marca 2017, ki je prispela na Sodišče 3. aprila 2017, v postopku
Morgan Stanley & Co International plc
proti
Ministre de l’Économie et des Finances,
SODIŠČE (četrti senat),
v sestavi T. von Danwitz, predsednik sedmega senata v funkciji predsednika četrtega senata, K. Jürimäe, sodnica, C. Lycourgos, E. Juhász in C. Vajda (poročevalec), sodniki,
generalni pravobranilec: P. Mengozzi,
sodni tajnik: C. Strömholm, administratorka,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 1. marca 2018,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za Morgan Stanley & Co International plc C. Aldebert in C. Reinbold, avocats,
– za francosko vlado D. Colas, E. de Moustier, A. Alidière in S. Ghiandoni, agenti,
– za portugalsko vlado L. Inez Fernandes, M. Figueiredo in R. Campos Laires, agenti,
– za Evropsko komisijo N. Gossement in R. Lyal, agenta,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalnega pravobranilca na obravnavi 3. oktobra 2018
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 17(2), (3) in (5) in člena 19(1) Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23, v nadaljevanju: Šesta direktiva) ter členov 168, 169 in od 173 do 175 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo Morgan Stanley & Co International plc (v nadaljevanju: Morgan Stanley) in ministre de l’Économie et des Finances (minister za gospodarstvo in finance, Francija) (v nadaljevanju: davčna uprava) glede odbitka davka na dodano vrednost (DDV), ki ga je plačala pariška podružnica družbe Morgan Stanley (v nadaljevanju: pariška podružnica), prvič, za izdatke za izvedbo transakcij sedeža v Združenem kraljestvu in, drugič, za splošne stroške v zvezi z izvajanjem tako transakcij sedeža kot transakcij podružnice.
Pravni okvir
Šesta direktiva
3 V skladu s členom 4(1) Šeste direktive je davčni zavezanec vsaka oseba, ki kjer koli neodvisno opravlja katero koli gospodarsko dejavnost iz člena 4(2) te direktive, ne glede na namen ali rezultat te dejavnosti.
4 Člen 13(B)(d) navedene direktive je določal, da se transakcije, ki so navedene v tej določbi, oprostijo DDV.
5 Člen 13(C) te direktive je določal:
„Države članice lahko dovolijo davkoplačevalcem [davčnim zavezancem] pravico do izbire za obdavčitev v primerih:
[…]
(b) transakcij iz B(d) […]
[…]“
6 Člen 17(2), (3) in (5) Šeste direktive je določal:
„2. Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčljivih transakcij, je davčni zavezanec upravičen odbiti davek, ki ga je dolžan plačati:
(a) [DDV], ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal za blago ali storitve, ki mu jih je dobavil ali mu jih bo dobavil drug davčni zavezanec;
[…]
3. Države članice vsakemu davčnemu zavezancu tudi odobrijo pravico do odbitka ali vračila [DDV] iz odstavka 2, če se blago in storitve uporabljajo za namene:
(a) transakcij v zvezi z gospodarskimi dejavnostmi iz člena 4(2), opravljenih v drugi državi, ki bi bile upravičene do odbitka davka, če bi bile opravljene na ozemlju države;
[…]
5. Za blago in storitve, ki jih bo davčni zavezanec uporabil bodisi za transakcije iz odstavkov 2 in 3, pri katerih je davek na dodano vrednost odbiten, bodisi za transakcije, pri katerih [DDV] ni odbiten, je odbiten samo takšen delež [DDV], ki se pripiše prvim transakcijam.
Ta delež se v skladu s členom 19 določi za vse transakcije, ki jih opravlja davčni zavezanec.
[…]“
7 Člen 19(1) Šeste direktive je določal:
„Odbitni delež po prvem pododstavku člena 17(5) se določi z ulomkom, ki ima:
– v števcu skupni znesek letnega prometa brez [DDV], ki se nanaša na transakcije, pri katerih je [DDV] odbiten po členu 17(2) in (3),
– v imenovalcu skupni znesek letnega prometa brez [DDV], ki se nanaša na transakcije, vključene v števcu, in transakcije, pri katerih [DDV] ni odbiten. Države članice lahko v imenovalec vključijo tudi znesek subvencij, razen subvencij iz člena 11A(1)(a).
Delež se določi na letni podlagi kot odstotek in se zaokroži navzgor na število, ki ne sme presegati naslednjega celega števila.“
8 Od 1. januarja 2007 so bile v okviru prenovitve Šeste direktive njene določbe nadomeščene z določbami Direktive 2006/112.
Direktiva 2006/112
9 Člen 9(1), prvi pododstavek, Direktive 2006/112 določa:
„,Davčni zavezanec‘ je vsaka oseba, ki kjerkoli neodvisno opravlja kakršno koli ekonomsko dejavnost, ne glede na namen ali rezultat te dejavnosti.“
10 Člen 137(1)(a) te direktive določa, da države članice lahko dodelijo davčnim zavezancem pravico do izbire obdavčitve finančnih transakcij iz člena 135(1), od (b) do (g), navedene direktive.
11 Člen 168 navedene direktive določa:
„Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:
(a) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec;
[…]“
12 Člen 169 iste direktive določa:
„Razen odbitka iz člena 168 ima davčni zavezanec pravico do odbitka DDV iz omenjenega člena, če se blago in storitve uporabljajo za namene:
(a) transakcij v zvezi z dejavnostmi iz drugega pododstavka člena 9(1), opravljene zunaj države članice, v kateri je davek dolgovan ali plačan, v zvezi s katerimi bi imel pravico do odbitka DDV, če bi bile opravljene v tej državi članici;
[…]“
13 Člen 173(1) Direktive 2006/112 določa:
„Za blago in storitve, ki jih davčni zavezanec uporablja bodisi za transakcije iz členov 168, 169 in 170, pri katerih ima pravico do odbitka DDV, bodisi za transakcije, pri katerih nima pravice do odbitka DDV, odbije samo takšen delež DDV, ki se pripiše prvim transakcijam.
Odbitni delež se določi v skladu s členoma 174 in 175 za vse transakcije, ki jih opravlja davčni zavezanec.“
14 Člen 174(1) te direktive določa:
„Odbitni delež se določi z ulomkom, ki vsebuje naslednje zneske:
(a) v števcu skupni znesek letnega prometa brez DDV, ki se nanaša na transakcije, pri katerih je dana pravica do odbitka DDV po členih 168 in 169;
(b) v imenovalcu skupni znesek letnega prometa brez DDV, ki se nanaša na transakcije, vključene v števcu, in transakcije, pri katerih ni dana pravica do odbitka DDV.
[…]“
15 Člen 175(1) navedene direktive določa, da se odbitni delež določi na letni podlagi kot odstotek in se zaokroži na število, ki ne presega naslednjega celega števila.
Spor o glavni stvari in vprašanji za predhodno odločanje
16 Iz predložitvene odločbe je razvidno, da je pariška podružnica, kot stalna poslovna enota, zavezanka za DDV v Franciji. V tej podružnici sta bili opravljeni dve knjigovodski preverjanji v zvezi s tem davkom za obdobji od 1. decembra 2002 do 30. aprila 2005 in od 1. decembra 2005 do 30. aprila 2009.
17 Pri teh preverjanjih je bilo ugotovljeno, da je ta podružnica, prvič, opravljala bančne in finančne transakcije za svoje lokalne stranke, v zvezi s katerimi se je odločila za zavezanost za plačilo DDV, in drugič, da je ponujala storitve za sedež v Združenem kraljestvu, v zameno za katere je prejemala nakazila. Podružnica je odbila celotni DDV, ki je bil obračunan na izdatke v zvezi s tema kategorijama storitev.
18 Davčna uprava je menila, da glede DDV, obračunanega na pridobitev blaga in storitev, uporabljenih izključno za notranje transakcije, opravljene s sedežem v Združenem kraljestvu, ne more obstajati pravica do odbitka, ker te transakcije ne spadajo na področje uporabe DDV, vendar je vseeno zaradi omilitve dopustila odbitek dela zadevnega davka na podlagi odbitnega deleža navedenega sedeža, ob upoštevanju izjem od pravice do odbitka, veljavnih v Franciji. Kar zadeva mešane izdatke, povezane s transakcijami, ki so bile opravljene hkrati s sedežem v Združenem kraljestvu in s strankami pariške podružnice, je davčna uprava menila, da so le delno odbitni, in uporabila odbitni delež navedenega sedeža, popravljen s prometom pariške podružnice, pri katerem je davek odbiten, ob upoštevanju izjem od pravice do odbitka, veljavnih v Franciji.
19 Na podlagi teh preverjanj je davčna uprava na družbo Morgan Stanley naslovila odločbe o odmeri zahtevanega DDV. Tribunal administratif de Montreuil (upravno sodišče v Montreuilu, Francija) je zavrnilo zahtevke družbe Morgan Stanley za odpis teh davkov. Pritožbe, ki so bile vložene zoper sodbe tega sodišča, je cour administrative d’appel de Versailles (višje upravno sodišče v Versaillesu, Francija) zavrnilo.
20 Conseil d’État (državni svet, Francija), pri katerem je bila vložena pritožba zoper sodbo, izdano v postopku s pritožbo, se sprašuje, prvič, kar zadeva izdatke, ki jih ima podružnica, ustanovljena v prvi državi članici, in ki so namenjeni izključno opravljanju transakcij njenega sedeža, ki je v drugi…
