SODBA SODIŠČA (četrti senat)
z dne 21. novembra 2018 (jezik postopka: portugalščina)
„Predhodno odločanje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Člen 273 – Odmera davka – Metoda induktivnega ugotavljanja davčne osnove – Pravica do odbitka DDV – Domneva – Načeli nevtralnosti in sorazmernosti – Nacionalni zakon, ki določa, da se DDV izračuna na podlagi domnevnega prometa“
V zadevi C‑648/16,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Commissione tributaria provinciale di Reggio Calabria (pokrajinsko davčno sodišče v Reggiu Calabrii, Italija) z odločbo z dne 3. maja 2016, ki je na Sodišče prispela 16. decembra 2016, v postopku
Fortunata Silvia Fontana
proti
Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale di Reggio Calabria,
SODIŠČE (četrti senat),
v sestavi T. von Danwitz, predsednik sedmega senata v funkciji predsednika četrtega senata, K. Jürimäe, sodnica, C. Lycourgos, E. Juhász (poročevalec) in C. Vajda, sodniki,
generalni pravobranilec: N. Wahl,
sodna tajnica: V. Giacobbo-Peyronnel, administratorka,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 18. januarja 2018,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za italijansko vlado G. Palmieri, agentka, skupaj z R. Ruizzi, avvocato dello Stato,
– za Evropsko komisijo F. Tomat in R. Lyal, agenta,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalnega pravobranilca na obravnavi 22. marca 2018
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 273 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med Fortunato Silvio Fontana in Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale di Reggio Calabria (davčna uprava – pokrajinski urad v Reggiu Calabrii, Italija) (v nadaljevanju: davčna uprava) v zvezi z odločbo o odmeri davka glede naknadnega obračuna davka na dodano vrednost (DDV).
Pravni okvir
Pravo Unije
3 V uvodni izjavi 59 Direktive o DDV je navedeno:
„Države članice morajo imeti možnost, da z določenimi omejitvami in pod določenimi pogoji sprejmejo ali še naprej uporabljajo posebne ukrepe, ki odstopajo od te direktive, zaradi poenostavitve obračunavanja davka ali zaradi preprečevanja nekaterih oblik davčnih utaj ali izogibanja davkom.“
4 Člen 2(1) te direktive določa:
„Predmet DDV so naslednje transakcije:
(a) dobave blaga, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo;
(b) pridobitve blaga znotraj Skupnosti, ki jih za plačilo na ozemlju države članice opravi:
(i) davčni zavezanec, ki deluje kot tak, ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec, če je prodajalec davčni zavezanec, ki deluje kot tak, ki ni upravičen do oprostitve za mala podjetja, predvidene v členih 282 do 292 in ga ne zajema ureditev iz členov 33 ali 36;
(ii) v primeru novih prevoznih sredstev, davčni zavezanec ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec in katere druge pridobitve niso predmet DDV na podlagi člena 3(1), ali katera koli druga oseba, ki ni davčni zavezanec;
(iii) če gre za trošarinske izdelke, pri katerih nastane obveznost obračuna trošarine znotraj države članice na podlagi Direktive 92/12/EGS, davčni zavezanec ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec in katere druge pridobitve niso predmet DDV na podlagi člena 3(1);
(c) storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo;
(d) uvoz blaga.“
5 Člen 73 Direktive o DDV določa:
„Pri dobavah blaga in opravljanju storitev, razen tistih iz členov 74 do 77, davčna osnova zajema vse, kar predstavlja plačilo, ki ga je prejel ali ga bo prejel dobavitelj ali izvajalec od pridobitelja, prejemnika ali tretje osebe za te dobave, vključno s subvencijami, ki so neposredno povezane s ceno takšnih dobav.“
6 Člen 242 te direktive določa:
„Vsak davčni zavezanec vodi dovolj podrobno knjigovodstvo, da omogoča uporabo DDV in nadzor davčnega organa.“
7 Člen 244 navedene direktive določa:
„Vsak davčni zavezanec zagotovi, da se shranijo kopije računov, ki jih izda sam, pridobitelj ali prejemnik ali tretja oseba v njegovem imenu in za njegov račun, ter vsi računi, ki jih je prejel.“
8 Člen 250(1) Direktive o DDV določa:
„Vsak davčni zavezanec mora predložiti obračun DDV, ki vsebuje vse podatke, potrebne za izračun davka, za katerega je nastala obveznost obračuna in odbitkov, in, kolikor je to potrebno za določitev osnove za obdavčitev, skupno vrednost transakcij, ki se nanašajo na ta davek in odbitke, ter vrednost kakršnih koli oproščenih transakcij.“
9 Člen 273 te direktive določa:
„Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.
[…]“
Italijansko pravo
10 Člen 39, prvi odstavek, decreto del Presidente della Repubblica no 600 recante disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi (uredba predsednika republike št. 600 o skupnih določbah o odmeri davka od dohodkov) z dne 29. septembra 1973 (GURI št. 268 z dne 16. oktobra 1973) določa:
„V primeru prihodka iz dejavnosti fizičnih oseb [davčni] urad izda odmerno odločbo:
[…]
(d) če je med pregledom računovodske dokumentacije in drugimi pregledi iz člena 33 ali med pregledom popolnosti, točnosti in verodostojnosti računovodske dokumentacije na podlagi računov in drugih dokumentov v zvezi s podjetjem ter podatkov in informacij, ki jih je urad zbral v skladu s členom 32, ugotovljeno, da so elementi, navedeni v obračunu in prilogah k njemu, nepopolni, napačni ali netočni. Obstoj neprijavljenih dejavnosti ali neobstoj prijavljenih obveznosti je mogoče tudi predpostaviti na podlagi izpodbojnih domnev, če so te resne, natančne in medsebojno skladne.“
11 Decreto del Presidente della Repubblica no 633, istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto (uredba predsednika republike št. 633 o uvedbi in ureditvi davka na dodano vrednost) z dne 26. oktobra 1972 (GURI št. 292 z dne 11. novembra 1972) določa podrobna pravila za spremembo odmere DDV. Člen 54 te uredbe v bistvu določa, da se preverjanje pravilnosti obračunov tega davka lahko izvede z uradno revizijo obračuna navedenega davka ali, podrobneje, na podlagi informacij in podatkov, ki so na voljo davčni upravi, ali na podlagi podatkov in informacij, ki jih ta uprava zbere v skladu s svojimi preiskovalnimi pristojnostmi.
12 Člen 62a uredbe-zakona št. 331/93 (GURI št. 203 z dne 30. avgusta 1993), ki je bila preoblikovana v zakon št. 427 z dne 29. oktobra 1993 (GURI št. 255 z dne 29. oktobra 1993), določa:
„1. Službe oddelka za prihodke pri ministrstvu za finance po posvetovanju s poklicnimi in sektorskimi združenji v zvezi z več gospodarskimi sektorji najpozneje do 31. decembra 1996 pripravijo ustrezne študije sektorja, da bi bilo pobiranje učinkovitejše in da bi bili jasneje določeni količniki za izračunavanje domnev…
