SODBA SODIŠČA (tretji senat)
z dne 4. marca 2021 (jezik postopka: portugalščina)
„Predhodno odločanje – Obdavčenje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Člen 2(1)(c) – Storitve, ki so predmet DDV – Oprostitve – Člen 132(1)(c) – Zdravstvena oskrba v okviru medicinske in paramedicinske poklicne dejavnosti – Spremljanje prehranjevanja in prehransko svetovanje – Športne dejavnosti, dejavnosti za dobro počutje in dejavnosti telesne vadbe – Pojmi ,enotna kompleksna storitev‘, ,pomožna storitev glavne storitve‘ in ,neodvisnost storitev‘ – Merila“
V zadevi C‑581/19,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (razsodišče v davčnih sporih (center za arbitražo v upravnih zadevah), Portugalska) z odločbo z dne 22. julija 2019, ki je na Sodišče prispela 30. julija 2019, v postopku
Frenetikexito – Unipessoal Lda
proti
Autoridade Tributária e Aduaneira,
SODIŠČE (tretji senat),
v sestavi A. Prechal, predsednica senata, N. Wahl (poročevalec), F. Biltgen, sodnika, L. S. Rossi, sodnica, in J. Passer, sodnik,
generalna pravobranilka: J. Kokott,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
na podlagi stališč, ki so jih predložili:
– za Frenetikexito – Unipessoal Lda R. Monteiro, advogado,
– za portugalsko vlado L. Inez Fernandes, R. Campos Laires, S. Jaulino in P. Barros da Costa, agenti,
– za Evropsko komisijo L. Lozano Palacios in B. Rechena, agenta,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke na obravnavi 22. oktobra 2020
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 2(1)(c) in 132(1)(c) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med Frenetikexito – Unipessoal Lda in Autoridade Tributária e Aduaneira (davčna in carinska uprava, Portugalska) glede odločb o odmeri davka na dodano vrednost (DDV) za storitve spremljanja prehranjevanja in prehranskega svetovanja ter za storitve športne dejavnosti, dejavnosti za dobro počutje in dejavnosti telesne vadbe.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 V skladu s členom 2(1)(c) Direktive 2006/112 so predmet DDV:
„storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo“.
4 V skladu s členom 132(1)(b) te direktive države članice oprostijo:
„bolnišnično in zdravstveno oskrbo ter z njo tesno povezane dejavnosti, ki jih opravljajo osebe javnega prava ali jih pod socialnimi pogoji, primerljivimi s pogoji, ki veljajo za osebe javnega prava, opravljajo bolnišnice, centri za zdravljenje in diagnostiko ter druge uradno priznane ustanove podobne vrste“.
5 V skladu s členom 132(1)(c) navedene direktive države članice oprostijo:
„zdravstveno oskrbo pri opravljanju medicinske in paramedicinske poklicne dejavnosti, kot jo opredeli posamezna država članica“.
Portugalsko pravo
6 V skladu s členom 9(1) Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (zakonik o davku na dodano vrednost) so DDV oproščene:
„Storitve, ki se opravljajo v okviru opravljanja poklica zdravnika, zobozdravnika, babice, medicinske sestre in drugih paramedicinskih poklicev“.
Spor o glavni stvari in vprašanji za predhodno odločanje
7 Frenetikexito je gospodarska družba, ki med drugim opravlja dejavnost upravljanja in obratovanja športnih objektov, dejavnosti za dobro počutje in dejavnosti telesne vadbe ter dejavnosti promoviranja in spodbujanja zdravja, kot sta spremljanje prehranjevanja in prehransko svetovanje ali ocena telesne pripravljenosti.
8 Potem ko se je tožeča stranka iz postopka v glavni stvari registrirala pri Entidade Reguladora da Saúde (regulatorni organ na področju zdravstva, Portugalska), je v letih 2014 in 2015 v svojih prostorih nudila storitve spremljanja prehranjevanja, ki jih je opravljal za to usposobljen in certificiran nutricionist. Ta nutricionist, ki ga je najela tožeča stranka iz postopka v glavni stvari, je bil na voljo za izvajanje storitev en dan na teden. DDV za te storitve se ni zaračunaval.
9 Tožeča stranka iz postopka v glavni stvari je v svojih prostorih ponujala različne programe. Nekateri programi so vključevali le storitve, namenjene dobremu počutju in telesni vadbi, medtem ko so drugi programi vključevali tudi spremljanje prehranjevanja. Vsaka stranka je lahko izbrala želeni program in se odločila ali bo uporabila vse storitve, ki so ji bile dane na voljo v okviru izbranega programa. Ko se je stranka naročila na storitev spremljanja prehranjevanja, ji je bila ta zaračunana ne glede na to, ali jo je izkoristila, in ne glede na število opravljenih svetovanj.
10 Poleg tega se je bilo na storitve spremljanja prehranjevanja mogoče naročiti ločeno od vseh drugih storitev s plačilom določenega zneska, ki se je razlikoval glede na to, ali je bila stranka član organizacije tožeče stranke iz postopka v glavni stvari ali ne.
11 Tožeča stranka iz postopka v glavni stvari je na računih, ki jih je izdala, ločeno navedla zneske, povezane s storitvijo, namenjeno dobremu počutju in telesni vadbi, in zneske, povezane s spremljanjem prehranjevanja. Med zaračunanimi storitvami spremljanja prehranjevanja in prehranskimi svetovanji ni bilo povezave.
12 Davčna in carinska uprava je v okviru nadzora ugotovila, da so stranke tožeče stranke iz postopka v glavni stvari za davčni leti 2014 in 2015 plačale storitev spremljanja prehranjevanja, tudi če je niso bile deležne. Zato je ugotovila, da je ta storitev pomožna storitvam, namenjenim dobremu počutju in telesni vadbi. Davčna in carinska uprava je zato odločila, da bo zanjo uporabila davčno obravnavo glavne storitve in naknadno obračunala DDV skupaj s pripadajočimi obrestmi v skupnem znesku 13.253,05 EUR.
13 Tožeča stranka iz postopka v glavni stvari teh zneskov ni plačala, zato sta se zaradi njihove izterjave začela postopka izvršbe, v okviru katerih je ta sklenila sporazum o obročnem odplačevanju. Ker pa je tožeča stranka iz postopka v glavni stvari menila, da so storitve, namenjene dobremu počutju in telesni vadbi, ter storitve spremljanja prehranjevanja, ki jih je nudila, neodvisne, je pri predložitvenem sodišču vložila tožbo za ugotovitev nezakonitosti zadevnih odmernih odločb.
14 V teh okoliščinah je Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (razsodišče v davčnih sporih (center za arbitražo v upravnih zadevah), Portugalska) prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ti vprašanji:
„1. Ali je treba, če, kot je v tej zadevi, družba
(a) kot glavno dejavnost opravlja dejavnost fitnesa in dejavnost, namenjeno dobremu fizičnemu počutju, in kot sekundarno dejavnost zdravstvene dejavnosti, ki vključujejo storitve v zvezi s prehrano, prehranska svetovanja in ocenjevanje telesne pripravljenosti ter masaže;
(b) daje svojim strankam na voljo načrte, ki zajemajo samo storitve vadbe v fitnesu, in načrte, ki poleg storitev fitnesa vključujejo tudi storitve v zvezi s prehrano,
za namene določb člena 2(1)(c) Direktive [2006/112] šteti, da je zdravstvena dejavnost, zlasti storitev v zvezi s prehrano, pomožna dejavnosti fitnesa in dejavnosti, namenjeni dobremu fizičnemu počutju, tako da bi pomožno storitev bilo treba enako davčno obravnavati kot glavno dejavnost, ali pa je treba šteti, da sta zdravstvena dejavnost, zlasti storitev v zvezi s prehrano, in dejavnost fitnesa in dejavnost, namenjena dobremu fizičnemu počutju, ločeni in neodvisni dejavnosti, tako da se zanju uporabljata ustrezni davčni obravnavi, predvideni za vsako od teh dejavnosti?
2. Ali je za uporabo oprostitve, določene v členu 132(1)(c) Direktive [2006/112], nujno, da se storitve, naštete v navedeni določbi, dejansko opravijo, ali pa za to, da se uporabi navedena oprostitev, zadostuje, da se take storitve dajo na voljo, tako da je uporaba teh storitev odvisna samo od volje stranke?“
… 
