SODBA SODIŠČA (peti senat)
z dne 22. novembra 2018 (jezik postopka: portugalščina)
„Predhodno odločanje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Področje uporabe – Obdavčljive transakcije – Storitev, opravljena za plačilo – Razlika med neobdavčljivo odškodnino in obdavčljivimi storitvami, opravljenimi za plačilo ‚odškodnine‘“
V zadevi C‑295/17,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (razsodišče v davčnih sporih (center za upravno arbitražo), Portugalska) z odločbo z dne 8. januarja 2017, ki je na Sodišče prispela 22. maja 2017, v postopku
MEO – Servios de Comunicaões e Multimédia SA
proti
Autoridade Tributária e Aduaneira,
SODIŠČE (peti senat),
v sestavi K. Lenaerts, predsednik Sodišča v funkciji predsednika petega senata, E. Levits (poročevalec), sodnik, in M. Berger, sodnica,
generalna pravobranilka: J. Kokott,
sodna tajnica: R. Șereș, administratorka,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 26. aprila 2018,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za MEO – Servios de Comunicaões e Multimédia SA V. Codeo, M. Machado de Almeida in R. M. Fernandes Ferreira, advogados,
– za portugalsko vlado L. Inez Fernandes, M. Figueiredo in R. Campos Laires, agenti,
– za irsko vlado M. Browne, J. Quaney in A. Joyce, agenti, skupaj z N. J. Traversom, SC, in A. Keirse, BL,
– za Evropsko komisijo L. Lozano Palacios in A. Caeiros, agenta,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke na obravnavi 7. junija 2018
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 2(1)(c), člena 64(1), člena 66, prvi odstavek, točka (a), in člena 73 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med MEO – Servios de Comunicaões e Multimédia SA (v nadaljevanju: MEO) in Autoridade Tributária e Aduaneira (davčni in carinski organ, Portugalska) glede odmere davka na dodano vrednost (DDV) in kompenzacijskih obresti v zvezi s tem.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 2(1)(c) Direktive o DDV določa, da so predmet DDV „storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo.“
4 Člen 64(1) te direktive določa:
„Če se izdajajo zaporedni računi ali izvršijo zaporedna plačila, se dobava blaga […] ali opravljanje storitev šteje za zaključeno v trenutku, ko poteče obdobje, na katerega se taki računi ali plačila nanašajo.“
5 Člen 66, prvi odstavek, navedene direktive določa:
„Z odstopanjem od členov 63, 64 in 65 lahko države članice določijo, da obveznost obračuna DDV za določene transakcije ali za določene kategorije davčnih zavezancev nastane v enem od naslednjih trenutkov:
(a) najkasneje ob izdaji računa;
[…]“
6 Člen 73 te iste direktive določa:
„Pri dobavah blaga in opravljanju storitev, razen tistih iz členov 74 do 77, davčna osnova zajema vse, kar predstavlja plačilo, ki ga je prejel ali ga bo prejel dobavitelj ali izvajalec od pridobitelja, prejemnika ali tretje osebe za te dobave, vključno s subvencijami, ki so neposredno povezane s ceno takšnih dobav.“
7 Člen 90 Direktive o DDV določa:
„1. Pri preklicu naročila, zavrnitvi ali celotnem ali delnem neplačilu ali znižanju cene po dobavi se davčna osnova ustrezno zmanjša pod pogoji, ki jih določijo države članice.
2. Države članice lahko odstopajo od odstavka 1 v primeru celotnega ali delnega neplačila.“
Portugalsko pravo
8 Člen 1(1)(a) Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (zakonik o davku na dodano vrednost) določa:
„Predmet davka na dodano vrednost so:
a) dobave blaga in storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na nacionalnem ozemlju za plačilo“.
9 Člen 16(1) zakonika o davku na dodano vrednost določa:
„Brez poseganja v določbe odstavkov 2 in 10 je osnova za obdavčitev obdavčljivih dobav blaga in opravljanja storitev enaka vrednosti plačila, ki se prejme ali bi se moralo prejeti od pridobitelja, prejemnika ali tretje osebe.“
Spor o glavni stvari in vprašanji za predhodno odločanje
10 Glavna dejavnost MEO, družbe s sedežem v Lizboni (Portugalska), je opravljanje telekomunikacijskih storitev na portugalskem ozemlju. S tem opravlja ekonomsko dejavnost v smislu člena 9(1), drugi pododstavek, Direktive o DDV in je zato zavezanka za DDV.
11 Družba MEO v okviru svoje dejavnosti s svojimi strankami sklepa pogodbe za opravljanje storitev na področju telekomunikacij, dostopa do interneta, televizije in multimedijev, izmed katerih nekatere določajo najkrajše trajanje naročniškega razmerja, pri tem pa strankam ponuja ugodnejše pogoje, zlasti v obliki nižjih mesečnih naročnin.
12 Te pogodbe prav tako določajo, da je v primeru dezaktivacije proizvodov in storitev, ki so predmet teh pogodb, pred potekom dogovorjenega najkrajšega trajanja naročniškega razmerja na zahtevo strank ali iz razloga, ki je od njih neodvisen, družba MEO upravičena do odškodnine, ki ustreza znesku dogovorjene mesečne naročnine, ki se pomnoži z razliko med dolžino najkrajšega trajanja naročniškega razmerja, ki je določeno v pogodbi, in številom mesecev, v katerih je bilo zagotovljeno opravljanje storitev.
13 Po mnenju predložitvenega sodišča bi znesek, ki ga stranka dolguje družbi MEO v primeru predčasnega odstopa od pogodbe o opravljanju storitev, torej pomenil znesek naročnine, ki ustreza celotnemu najkrajšemu trajanju naročniškega razmerja, tudi če opravljanje storitev stranki ne bi bilo zagotovljeno do konca tega obdobja.
14 Iz predložitvene odločbe prav tako izhaja, da je stranka ta znesek dolžna plačati, če se storitve dezaktivirajo pred koncem najkrajšega trajanja naročniškega razmerja, zlasti če kupec ne izpolni obveznosti plačila dogovorjenih mesečnih naročnin.
15 Davčni in carinski organ je v okviru nadzora, opravljenega pri družbi MEO med 1. aprilom in 20. novembrom 2014, ugotovil, da za davčno leto 2012 družba MEO ni plačala DDV od zneska, ki je bil zaračunan strankam po predčasnem odstopu od pogodb o opravljanju storitev, in je zato izdal odločbe o odmeri DDV.
16 Iz predložitvene odločbe je razvidno, da kadar stranka predčasno prekine pogodbo o opravljanju storitev, družba MEO dezaktivira pogodbeno dogovorjene storitve in na kupca naslovi račun, na katerem je naveden znesek nadomestila, ki je pogodbeno vnaprej določen in dolgovan družbi MEO, ter navedba „ni predmet DDV“.
17 Ker je družba MEO menila, da znesek, dolgovan na podlagi predčasne prekinitve pogodbe o opravljanju storitev, pomeni nadomestilo, ki ni predmet DDV, ker se ne nanaša na plačilo nobenega opravljanja storitev, je zoper navedene odločbe o odmeri DDV vložila ugovor, ki je bil zavrnjen.
18 Družba MEO je zoper odločbo o zavrnitvi njenega ugovora 23. decembra 2015 vložila pritožbo, o kateri ni bilo odločeno v zakonsko določenem roku.
19 Družba MEO je 20. maja 2016 na predložitveno sodišče Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (razsodišče v davčnih sporih (center za upravno arbitražo), Portugalska) vložila tožbo, katere predmet je ugotovitev nezakonitosti odločb o odmeri DDV.
20 Predložitveno sodišče meni, da zneski, ki jih stranke zaradi nespoštovanja najkrajšega trajanja naročniškega razmerja dolgujejo družbi MEO, za namene DDV pomenijo plačilo za opravljanje storitev in se zato štejejo za nadomestilo.
21 Po mnenju tega sodišča imajo ti zneski znake nadomestila tudi zato, ker družbi MEO omogočajo, da zagotavlja enako raven prihodkov, kot bi jo imela brez prekinitve opravljanja storitev. Družba MEO naj ne bi utrpela izgube prihodkov, ker naj bi bili ti zneski pogodbeno dogovorjeni.
22 V teh okoliščinah je Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (arbitražno sodišče za davčne zadeve (center za upravno arbitražo)) prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ti vprašanji:
„1. Ali je treba člen 2(1)(c), člen 64(1), člen 66[, prvi odstavek,] točka (a), in člen 73 Direktive [o DDV] razlagati tako, da [DDV] dolguje operater telekomunikacijskih storitev (televizija, internet, mobilno in fiksno omrežje), ki svojim uporabnikom – če iz razloga, ki ga je mogoče pripisati uporabniku, pogodba z obveznostjo vezanosti za določeno obdobje (obdobje zvestobe) preneha veljati pred potekom takega obdobja – zaračuna vnaprej določeni znesek, ki ustreza vrednosti osnovnega mesečnega plačila, ki ga uporabnik dolguje v skladu s pogodbo, pomnožen s številom mesečnih plačil, ki preostanejo do konca obdobja zvestobe, pri čemer operater ob izdaji računa za zadevni znesek in neodvisno od dejanskega pobiranja že preneha opravljati storitve, če:
a) je pogodbeni cilj zaračunanega zneska uporabnika odvrniti od neupoštevanja obdobja zvestobe, h kateremu se je zavezal, in povrnitev škode, ki jo…
