SODBA SODIŠČA (veliki senat)
z dne 2. maja 2018 (jezik postopka: italijanščina)
„Predhodno odločanje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Varstvo finančnih interesov Unije – Člen 4(3) PEU – Člen 325(1) PDEU – Direktiva 2006/112/ES – Konvencija ZFI – Sankcije – Načeli enakovrednosti in učinkovitosti – Opustitev plačila DDV, ki izhaja iz letnega obračuna, v zakonsko predpisanem roku – Nacionalna ureditev, ki določa kazen odvzema prostosti, samo če znesek neplačanega DDV presega določen inkriminacijski prag – Nacionalna ureditev, ki določa nižji inkriminacijski prag za opustitev plačila davčnih odtegljajev v zvezi z davkom od dohodka“
V zadevi C‑574/15,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Tribunale di Varese (okrožno sodišče v Vareseju, Italija) z odločbo z dne 30. oktobra 2015, ki je na Sodišče prispela 9. novembra 2015, v kazenskem postopku zoper
Maura Scialdoneja,
SODIŠČE (veliki senat),
v sestavi K. Lenaerts, predsednik, A. Tizzano, podpredsednik, L. Bay Larsen, T. von Danwitz, J. L. da Cruz Vilaça (poročevalec), A. Rosas, C. G. Fernlund in C. Vajda, predsedniki senatov, C. Toader, sodnica, M. Safjan, D. Šváby, sodnika, M. Berger, sodnica, E. Jarašiūnas, M. Vilaras in E. Regan, sodniki,
generalni pravobranilec: M. Bobek,
sodni tajnik: R. Schiano, administrator,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 21. marca 2017,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za italijansko vlado G. Palmieri, agentka, skupaj z G. Galluzzo in E. De Bonisom, avvocati dello Stato,
– za nemško vlado T. Henze in J. Möller, agenta,
– za nizozemsko vlado M. K. Bulterman, B. Koopman in L. Noort, agenti,
– za avstrijsko vlado G. Eberhard, agent,
– za Evropsko komisijo E. Traversa, P. Rossi in C. Cattabriga, agenti,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalnega pravobranilca na obravnavi 13. julija 2017
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 4(3) PEU, člena 325(1) in (2) PDEU, Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV) in Konvencije, pripravljene na podlagi člena K.3 Pogodbe o Evropski uniji, o zaščiti finančnih interesov Evropskih skupnosti, podpisane v Bruslju 26. julija 1995 (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 19, zvezek 8, str. 57, v nadaljevanju: Konvencija ZFI).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru kazenskega postopka, začetega zoper Maura Scialdoneja, ker naj bi ta kot edini poslovodja družbe Siderlaghi Srl opustil plačilo davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV), ki izhaja iz letnega obračuna te družbe za davčno leto 2012, v zakonsko predpisanih rokih.
Pravni okvir
Pravo Unije
Konvencija ZFI
3 Člen 1 Konvencije ZFI, naslovljen „Splošne določbe“, v odstavku 1 določa:
„Goljufije, ki škodijo finančnim interesom [Unije], so po tej konvenciji:
[…]
(b) glede prihodkov, vsako namerno dejanje ali opustitev v zvezi z:
– uporabo ali predložitvijo lažnih, nepravilnih ali nepopolnih izjav ali dokumentov, katere posledica je nezakonito zmanjšanje sredstev splošnega proračuna [Unije] ali proračunov, ki jih upravlja[…] [Unija] ali se upravljajo v [njenem] imenu;
– nerazkritjem podatkov, ki pomeni kršitev določenih obveznosti z enako posledico,
– neustrezno uporabo zakonito pridobljenih koristi z enako posledico.“
4 Člen 2 te konvencije, naslovljen „Sankcije“, v odstavku 1 določa:
„Vsaka država članica sprejme potrebne ukrepe za zagotovitev, da se ravnanje iz člena 1 in udeležba pri ravnanju iz člena 1(1), napeljevanje k njemu ali poskus takega ravnanja kaznujejo z učinkovitimi, sorazmernimi in odvračilnimi kazenskimi sankcijami, ki vsaj pri velikih goljufijah vključujejo tudi kazen odvzema prostosti, ki lahko vodi v izročitev; za veliko goljufijo se šteje goljufija, ki zajema najmanjši znesek, ki ga določi posamezna država članica. Najmanjši znesek ne sme presegati 50.000 [EUR].“
Direktiva o DDV
5 Člen 2(1) Direktive o DDV določa transakcije, ki so predmet DDV.
6 Člen 206 te direktive določa:
„Vsak davčni zavezanec, ki je dolžan plačati DDV, mora plačati neto znesek DDV ob predložitvi obračuna DDV, predvidenega v členu 250. Države članice pa lahko določijo drugačen datum za plačilo tega zneska ali lahko zahtevajo vmesno plačilo.“
7 Člen 250(1) navedene direktive določa:
„Vsak davčni zavezanec mora predložiti obračun DDV, ki vsebuje vse podatke, potrebne za izračun davka, za katerega je nastala obveznost obračuna in odbitkov, in, kolikor je to potrebno za določitev osnove za obdavčitev, skupno vrednost transakcij, ki se nanašajo na ta davek in odbitke, ter vrednost kakršnih koli oproščenih transakcij.“
8 Člen 273 te direktive določa:
„Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.
[…]“
Italijansko pravo
9 Člen 13(1) decreto legislativo n. 471 – Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell’articolo 3, comma 133, lettera q), della legge 23 dicembre 1996, n. 662 (zakonska uredba št. 471 o reformi davčnih nekazenskih sankcij v zvezi z neposrednimi davki, davkom na dodano vrednost in pobiranjem davkov v skladu s členom 3(133)(q) zakona št. 662 z dne 23. decembra 1996) z dne 18. decembra 1997 (redni dodatek h GURI št. 5 z dne 8. januarja 1998, v nadaljevanju: zakonska uredba št. 471/97) določa:
„Kdor v predpisanih rokih ne plača, v celoti ali deloma, akontacije, periodičnega obroka, izenačevalnega zneska ali salda davka, ki izhaja iz davčne napovedi ali obračuna, pri čemer se v teh primerih odbijejo periodična plačila ali akontacije, tudi če niso bile plačane, se kaznuje z upravno sankcijo v višini 30 % vsakega neplačanega zneska, tudi ko se po popravi vsebinskih ali računskih napak ob pregledu letne davčne napovedi ali letnega obračuna ugotovi, da je dolgovani znesek davka višji oziroma je presežek, ki ga je mogoče odbiti, nižji. […]“
10 Člen 10a decreto legislativo n. 74 – Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 (zakonska uredba št. 74 o novi ureditvi kaznivih dejanj na področju davka od dohodkov in davka na dodano vrednost v skladu s členom 9 zakona št. 205 z dne 25. junija 1999) z dne 10. marca 2000 (GURI št. 76 z dne 31. marca 2000, str. 4, v nadaljevanju: zakonska uredba št. 74/2000), naslovljen „Neplačilo dolgovanih ali potrjenih odtegljajev“, je v različici, ki je veljala v času, ko so bila storjena zadevna dejanja v postopku v glavni stvari, in vključno do 21. oktobra 2015 določal:
„Kdor v roku za vložitev letnega obračuna tistega, ki je opravil odtegljaj, ne plača odtegljajev, ki izhajajo iz potrdil, izdanih davčnim zavezancem, za katere so bili odtegljaji opravljeni, v znesku, ki presega 50.000 EUR za vsako davčno obdobje, se kaznuje z zaporom od šestih mesecev do dveh let.“
11 V istem času je člen 10b te zakonske uredbe, naslovljen „Neplačilo DDV“, določal:
„Določba iz člena 10a z omejitvami, ki jih določa, velja tudi za vsakogar, ki ne plača [DDV], ki ga dolguje na podlagi letnega obračuna, v roku za plačilo akontacije za naslednje davčno obdobje.“
12 Člen 13 navedene zakonske uredbe, naslovljen „Olajševalna okoliščina. Plačilo davčnega dolga“, je v odstavku 1 določal:
„Kazni, predvidene za kazniva dejanja iz te uredbe, se znižajo do ene tretjine […], če so bili pred razglasitvijo začetka postopka na prvi stopnji poravnani davčni dolgovi v zvezi s temi kaznivimi dejanji […].“
13 Zakonska uredba št. 74/2000 je bila z 22. oktobrom 2015 spremenjena z decreto legislativo n. 158 – Revisione del sistema sanzionatorio, in attuazione dell’articolo 8, comma 1, della legge 11 marzo 2014, n. 23 (zakonska uredba št. 158 o reviziji sistema sankcij v skladu s členom 8(1) zakona št. 23 z dne 11. marca 2014) z dne 24. septembra 2015 (redni dodatek h GURI št. 233 z dne 7. oktobra 2015, v nadaljevanju: zakonska uredba št. 158/2015).
14 Od tega dne člen 10a zakonske uredbe št. 74/2000, kakor je bila spremenjena z zakonsko uredbo št. 158/2015, določa:
„Kdor v roku za vložitev letnega obračuna tistega, ki je opravil odtegljaj, ne plača odtegljajev, ki so dolgovani na podlagi tega obračuna ali ki izhajajo iz potrdil, izdanih davčnim zavezancem, za katere so bili odtegljaji opravljeni, v znesku, ki presega 150.000 EUR za posamezno davčno obdobje, se kaznuje z zaporom od šestih mesecev do dveh let.“
15 Člen 10b zakonske uredbe št. 74/2000, kakor je bila spremenjena z zakonsko uredbo št. 158/2015, določa:
„Kdor v roku za plačilo akontacije za naslednje davčno obdobje ne plača [DDV], dolgovanega na podlagi letnega obračuna, v znesku, ki presega 250.000 EUR za posamezno davčno obdobje, se kaznuje z zaporom od šestih mesecev do dveh let.“
16 Člen 13 zakonske uredbe št. 74/2000, kakor je bila spremenjena z zakonsko uredbo št. 158/2015, naslovljen „Izključitev kaznivosti. Plačilo dolga“, določa:
„1. Kazniva dejanja iz členov 10a, 10b […] se ne kaznujejo, če se pred razglasitvijo začetka postopka na prvi stopnji s celotnim plačilom dolgovanih zneskov poravnajo davčni dolgovi, upravne sankcije in obresti, in sicer tudi po posebnih postopkih poravnave in doseganja soglasja glede uporabljene ocene, ki jih določajo davčna pravila, ali v primeru prostovoljne odprave nepravilnosti.
[…]
3. Če se pred razglasitvijo začetka postopka na prvi stopnji davčni dolg poravnava z obročnim plačilom, med drugim na podlagi člena 13a, se za…
