SODBA SODIŠČA (četrti senat)
z dne 8. marca 2012 (jezik postopka: portugalščina)
„Neizpolnitev obveznosti države – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Direktiva 2006/112/ES – Členi od 296 do 298 – Skupna pavšalna ureditev za kmete – Ničelna stopnja pavšalnega nadomestila“
V zadevi C‑524/10,
zaradi tožbe zaradi neizpolnitve obveznosti na podlagi člena 258 PDEU, vložene 11. novembra 2010,
Evropska komisija, ki jo zastopa M. Afonso, zastopnica, z naslovom za vročanje v Luxembourgu,
tožeča stranka,
proti
Portugalski republiki, ki jo zastopata L. Inez Fernandes in R. Laires, zastopnika,
tožena stranka,
SODIŠČE (četrti senat),
v sestavi J.‑C. Bonichot, predsednik senata, K. Schiemann, L. Bay Larsen, sodnika, C. Toader, sodnica, in E. Jarašiūnas (poročevalec), sodnik,
generalna pravobranilka: J. Kokott,
sodna tajnica: M. Ferreira, glavna administratorka,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 14. septembra 2011,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke na obravnavi 22. septembra 2011
izreka naslednjo
Sodbo
1 Evropska komisija s tožbo Sodišču predlaga, naj ugotovi, da Portugalska republika s tem, da je uvedla posebno ureditev za kmete, ki ne upošteva ureditve iz Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV), saj so ti oproščeni plačila davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV), in s tem, da je uporabila ničelno stopnjo pavšalnega nadomestila in hkrati za izravnavo obračunanega DDV izvedla znatno negativno kompenzacijo v okviru lastnih sredstev Evropske unije, ni izpolnila svojih obveznosti iz členov od 296 do 298 navedene direktive.
Pravni okvir
Pravo Unije
2 V členih od 295 do 305 Direktive o DDV so določena pravila o skupni pavšalni ureditvi za kmete (v nadaljevanju: pavšalna ureditev za kmete). Ta ureditev je bila do 1. januarja 2007 urejena v členu 25 Šeste direktive Sveta z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (77/388/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23, v nadaljevanju: Šesta direktiva).
3 V skladu s členom 295(1), točke od 1 do 5, Direktive o DDV se ta ureditev v bistvu nanaša na dobavo blaga (kmetijske pridelke), pridelanega v okviru kmetijskega, gozdarskega ali ribiškega podjetja, in kmetijskih storitev, naštetih v prilogah VII in VIII k navedeni direktivi, ki jih opravijo kmetje, pri čemer izraz „kmet pavšalist“ pomeni kmeta, za katerega velja pavšalna ureditev za kmete.
4 Člen 295, točka 7, Direktive o DDV določa, da so „odstotki pavšalnega nadomestila“ „odstotki, ki jih določijo države članice v skladu s členi 297, 298 in 299 in ki jih uporabljajo v primerih iz člena 300, da bi omogočile kmetom pavšalistom nadomestiti obračunan vstopni DDV po določeni stopnji“. Ta obračunani vstopni DDV je v skladu s točko 6 navedenega člena „znesek skupnega DDV od blaga in storitev, ki jih kupijo vsa kmetijska, gozdarska in ribiška podjetja posamezne države članice, za katere velja sistem pavšalne ureditve, če bi kmet imel pravico do odbitka davka v skladu s členi 167, 168 in 169 ter členi 173 do 177, če bi zanj veljala splošna ureditev DDV“.
5 Členi od 296 do 298 Direktive o DDV določajo:
„Člen 296
1. Če bi kmetom uporaba splošne ureditve DDV ali posebne ureditve [za mala podjetja] iz poglavja 1 povzročila težave, lahko države članice zanje uporabijo pavšalno ureditev za nadomestitev DDV, obračunanega pri nakupih blaga in storitev, ki jih opravijo kmetje pavšalisti v skladu s tem poglavjem.
2. Vsaka država članica lahko iz pavšalne ureditve izvzame določene kategorije kmetov in kmete, ki jim upoštevanje splošne ureditve DDV ali poenostavljenih postopkov iz člena 281 ne bi povzročalo administrativnih težav.
3. Vsak kmet pavšalist se lahko v skladu s pravili in pogoji, ki jih določi vsaka država članica, odloči za uporabo splošne ureditve DDV ali po potrebi za uporabo poenostavljenih določb iz člena 281.
Člen 297
Države članice po potrebi določijo odstotke pavšalnega nadomestila. Določijo lahko različne odstotke pavšalnega nadomestila za gozdarstvo, za različna podpodročja kmetijstva in za ribištvo.
Države članice o odstotkih pavšalnega nadomestila, določenih na podlagi prvega odstavka, Komisijo obvestijo pred začetkom njihove uporabe.
Člen 298
Odstotki pavšalnega nadomestila se določijo na podlagi makroekonomskih statistik za kmete pavšaliste za pretekla tri leta.
Odstotki se lahko zaokrožijo navzgor ali navzdol do najbližje polodstotne točke. Države članice lahko te odstotke tudi zmanjšajo na stopnjo nič.“
6 Člen 299 Direktive o DDV določa, da odstotki pavšalnega nadomestila ne smejo biti določeni tako, da bi kmetje pavšalisti pridobili večja vračila, kot bi znašal obračunani vstopni DDV.
7 Člen 300 Direktive o DDV določa, da se odstotki pavšalnega nadomestila v bistvu uporabijo na cene brez DDV za kmetijske pridelke in storitve, ki jih kmetje pavšalisti dobavijo oziroma opravijo davčnim zavezancem, razen tistim, ki imajo pravico do te pavšalne ureditve.
8 Člen 301 te direktive določa:
„1. V primeru dobav kmetijskih pridelkov in kmetijskih storitev iz člena 300 države članice zagotovijo, da pavšalno nadomestilo plača pridobitelj ali prejemnik ali državni organi.
2. Pri dobavah kmetijskih pridelkov in kmetijskih storitev, razen pridelkov in storitev iz člena 300, se šteje, da je pavšalno nadomestilo plačal pridobitelj ali prejemnik.“
9 Člen 302 Direktive o DDV določa, da če je kmet pavšalist upravičen do pavšalnega nadomestila, za dejavnosti, ki jih ureja ta pavšalna ureditev, ni upravičen do odbitka.
10 Člen 303(1) navedene direktive v bistvu določa, da če pridobitelj ali prejemnik storitev, ki je davčni zavezanec, plača pavšalno nadomestilo v skladu z navedenim členom 301(1), lahko ta znesek nadomestila odbije od DDV, ki ga je dolžan plačati v državi članici, v kateri opravlja obdavčljive transakcije. V skladu z odstavkom 2 tega člena 303 lahko davčni organi v nekaterih okoliščinah pridobitelju ali prejemniku vrnejo znesek tega nadomestila.
11 Poleg tega je Šesta direktiva v členu 25(12) določala, da kadar se države članice odločijo na svojem ozemlju uvesti pavšalno ureditev za kmete, določijo enotno osnovo za odmero DDV zaradi izvajanja ureditve virov lastnih sredstev Unije z uporabo skupne metode izračuna iz Priloge C k tej direktivi. Ta določba in priloga nista vključeni v Direktivo o DDV, ampak sta zajeti v členu 5(2) Uredbe Sveta (EGS, Euratom) št. 1553/89 z dne 29. maja 1989 o dokončni enotni ureditvi zbiranja lastnih sredstev, pridobljenih iz davka na dodano vrednost (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 1, zvezek 1, str. 197).
12 Na podlagi člena 272(1)(e) Direktive o DDV lahko države članice davčne zavezance, ki so upravičeni do pavšalne ureditve za kmete, oprostijo nekaterih ali vseh obveznosti iz naslova XI, poglavja od 2 do 6, navedene direktive, in sicer zlasti obveznosti, da davčnim organom zaradi identifikacije prijavijo vsako dejavnost, ki jo opravljajo kot davčni zavezanec, obveznosti izstavljanja računov z DDV, obveznosti vodenja knjigovodstva in obveznosti predložitve obračunov DDV.
13 Portugalska republika je v skladu s členom 395 Akta o pogojih pristopa Kraljevine Španije in Portugalske republike ter o prilagoditvah pogodb (UL 1985, L 302, str. 23) v povezavi s Prilogo XXXVI k istemu aktu lahko polno uporabo pravil o skupnem sistemu DDV odložila do 1. januarja 1989.
Nacionalno pravo
14 Z zakonsko uredbo št. 195/89 z dne 12. junija 1989 (Diário da República, prva zbirka, št. 133, z dne 12. junija 1989) je bilo v portugalski zakonik o davku na dodano vrednost (Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, v nadaljevanju: CIVA), potrjen z zakonsko uredbo št. 394‑B/84 z dne 26. decembra 1984 (Diário da República, prva zbirka, št. 297, z dne 26. decembra 1984), ki je bila spremenjena in ponovno objavljena z zakonsko uredbo št. 102/2008 z dne 20. junija 2008 (Diário da República, prva zbirka, št. 118, z dne 20. junija 2008), popravek št. 44‑A/2008 z dne 13. avgusta 2008 (Diário da República, prva zbirka, št. 156, z dne 13. avgusta 2008), uvedenih več določb za uskladitev portugalske zakonodaje o DDV s Šesto direktivo. Med spremembami te zakonodaje so tudi določbe o vzpostavitvi posebne ureditve za kmete (v nadaljevanju: zadevna portugalska ureditev).
15 V skladu s členom 9, točka 33, CIVA so „dobave blaga v okviru dejavnosti, navedenih v prilogi A k temu zakoniku, in kmetijske storitve, navedene v prilogi B, če jih je poleg svoje redne dejavnosti opravil kmet ob pomoči delovne sile in običajne mehanizacije kmetijskega ali gozdarskega podjetja“, oproščene plačila DDV. Prilogi A in B k CIVA v bistvenem ustrezata prilogama VII in VIII k Direktivi o DDV.
16 Iz tega člena 9, točka 33, v povezavi s členom 20(1) CIVA izhaja, da kmetje v zameno za zgoraj navedeno oprostitev niso upravičeni niti do odbitka niti do povračila zneskov, ki so jih plačali kot DDV na nakupe blaga in storitev, namenjenih izvedbi navedenih dobav in storitev.
17 V skladu s členom 29(3) CIVA so kmetje, ki izvajajo izključno transakcije, ki so oproščene plačila DDV, oproščeni obveznosti obračunavanja tega davka in njegove prevalitve na stranke, izdajanja računov, davčne napovedi in knjigovodstva, ki jih imajo davčni zavezanci, za katere velja splošna ureditev DDV.
Predhodni postopek
18 Komisija je z uradnim opominom z dne 6. junija 2008 Portugalski republiki sporočila svoje mnenje, da zadevna portugalska ureditev ni skladna z določbami pavšalne ureditve za kmete iz Direktive o DDV, zlasti z njenimi členi od 296 do 298, ker naj portugalska zakonodaja ne bi določala, da kmetje, za katere velja navedena nacionalna ureditev, prejemajo nadomestilo vstopnega DDV, in naj bi določala le oprostitev plačila davkov za…
