SODBA SODIŠČA (deseti senat)
z dne 13. februarja 2019 (jezik postopka: madžarščina)
„Predhodno odločanje – Harmonizacija davčne zakonodaje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Odbitek DDV – Določitev davčnega zavezanca, ki je dolžan plačati DDV – Retroaktivna uporaba ukrepa odstopanja – Načelo pravne varnosti“
V zadevi C‑434/17,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Zalaegerszegi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (upravno in delovno sodišče v Zalaegerszegu, Madžarska) z odločbo z dne 29. junija 2017, ki je na Sodišče prispela 18. julija 2017, v postopku
Human Operator Zrt.
proti
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,
SODIŠČE (deseti senat),
v sestavi K. Lenaerts, predsednik Sodišča v funkciji predsednika desetega senata, F. Biltgen in E. Levits (poročevalec), sodnika,
generalni pravobranilec: Y. Bot,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za madžarsko vlado M. Z. Fehér in G. Koós, agenta,
– za Evropsko komisijo V. Bottka, A. Sipos in L. Lozano Palacios, agenti,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago Izvedbenega sklepa Sveta (EU) 2015/2349 z dne 10. decembra 2015 o dovoljenju Madžarski, da uporabi ukrep, ki odstopa od člena 193 Direktive 2006/112/ES o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2015, L 330, str. 53, v nadaljevanju: Izvedbeni sklep) v povezavi s členom 193 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 2013/43/EU z dne 22. julija 2013 (UL 2013, L 201, str. 4) (v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo Human Operator Zrt. in Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (urad za pritožbe nacionalne davčne in carinske uprave, Madžarska, v nadaljevanju: urad za pritožbe) zaradi plačila davka na dodano vrednost (DDV) s strani davčnega zavezanca, ki je prejemnik storitev, ki so predmet DDV.
Pravni okvir
Pravo Unije
Direktiva o DDV
3 Člen 193 Direktive o DDV določa:
„DDV je dolžan plačati davčni zavezanec, ki dobavlja obdavčljivo blago ali opravlja obdavčljivo storitev, razen v primerih, v katerih je davek v skladu s členi 194 do 199b in členom 202 dolžna plačati druga oseba.“
4 Člen 199 te direktive določa:
„1. Države članice lahko določijo, da je oseba, ki je dolžna plačati DDV, davčni zavezanec, za katerega se opravi katera koli izmed naslednjih storitev:
(a) gradbena dela, vključno s popravili, čiščenjem, vzdrževanjem, rekonstrukcijo in rušenjem v zvezi z nepremičninami, kot tudi predaja gradbenih del, ki velja za dobavo blaga v skladu s členom 14(3);
(b) zagotovitev osebja, vključenega v dejavnosti iz točke (a);
[…]“
5 Člen 395(1) navedene direktive določa:
„Na predlog Komisije lahko Svet soglasno dovoli kateri koli državi članici, da uvede posebne ukrepe, ki odstopajo od določb te direktive, za poenostavitev postopka obračunavanja davka ali za preprečevanje nekaterih vrst davčnih utaj ali izogibanja davkom.“
Izvedbeni sklep
6 V dopisih, ki so ju službe Evropske komisije evidentirale 23. decembra 2014 in 8. maja 2015, je Madžarska zaprosila za dovoljenje za uvedbo posebnega ukrepa, ki odstopa od člena 193 Direktive o DDV, kar zadeva osebe, ki so dolžne plačati DDV, in sicer z namenom boja zoper nekatere goljufive prakse v sektorju agencij za začasno zaposlovanje. Svet je z Izvedbenim sklepom tej prošnji ugodil.
7 Člen 1 Izvedbenega sklepa določa:
„Z odstopanjem od člena 193 Direktive [o DDV] se Madžarski dovoli, da določi, da je oseba, ki je dolžna plačati DDV, tisti davčni zavezanec, kateremu se zagotovi osebje za opravljanje dejavnosti, ki niso zajete v točki (a) člena 199(1) Direktive [o DDV].“
8 Člen 2 Izvedbenega sklepa določa, da ta sklep preneha veljati 31. decembra 2017.
Madžarsko pravo
9 Člen 60 az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (zakon št. CXXVII iz leta 2007 o davku na dodano vrednost) v različici, ki se uporabi za dejansko stanje spora o glavni stvari in ki je začela veljati 1. januarja 2015 (v nadaljevanju: zakon o DDV), določa:
„1. Če mora v primeru dobave blaga ali opravljanja storitev davek plačati davčni zavezanec, ki je pridobil blago ali uporabil storitve, se davčna obveznost določi
a) ob prejemu računa ali drugega dokumenta, ki potrjuje izpolnitev posla, ali
b) ob plačilu protivrednosti, ali
c) petnajsti dan meseca, ki sledi izpolnitvi.
2. Uporabiti je treba tistega izmed dogodkov, navedenih v odstavku 1, ki nastopi prvi.“
10 Člen 142 tega zakona določa:
„1. Davek plača pridobitelj blaga ali prejemnik storitve:
[…]
c) pri dobavi blaga ali opravljanju storitev – tudi če to ni vezano na gradbeno dovoljenje ali na postopek za seznanitev gradbenega organa – s posredovanjem začasne delovne sile, napotitvijo delavcev, zagotovitvijo osebja ali uporabo storitev študentskih servisov.
[…]
3. Pogoj za uporabo odstavka 1 je,
a) da so vse stranke, ki so udeležene pri izpolnitvi posla, davčni zavezanci, registrirani na nacionalnem ozemlju,
b) da nobena od strank, ki so udeležene pri izpolnitvi posla, nima pravnega statusa, določenega s tem zakonom, na podlagi katerega od nje ne bi bilo mogoče zahtevati plačila davka.
[…]“
11 Člen 294(1) navedenega zakona določa:
„Člen 142(1)(c) tega zakona […] je treba – z izjemami iz…
