SODBA SODIŠČA (drugi senat)
z dne 18. julija 2013 (jezik postopka: bolgarščina)
„Direktiva 2006/112/ES – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Dobava blaga – Pojem – Pravica do odbitka – Zavrnitev – Dejanska izvedba obdavčljive transakcije – Uredba (ES) št. 1760/2000 – Sistem za identifikacijo in registracijo govedi – Ušesne znamke“
V zadevi C‑78/12,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Administrativen sad Sofia-grad (Bolgarija) z odločbo z dne 6. februarja 2012, ki je prispela na Sodišče 14. februarja 2012, v postopku
„Evita‑K“ EOOD
proti
Direktor na Direkcia „Obžalvane i upravlenie na izpalnenieto“ – Sofia pri Centralno upravlenie na Nacionalnata agencia za prihodite,
SODIŠČE (drugi senat),
v sestavi R. Silva de Lapuerta (poročevalka), predsednica senata, G. Arestis, J.‑C. Bonichot, A. Arabadžiev in J. L. da Cruz Vilaça, sodniki,
generalna pravobranilka: J. Kokott,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
- za „Evita‑K“ EOOD A. Kaškina,
- za Direktor na Direkcia „Obžalvane i upravlenie na izpalnenieto“ – Sofia pri Centralno upravlenie na Nacionalnata agencia za prihodite A. Georgiev, agent,
- za bolgarsko vlado Y. Atanasov, agent,
- za Evropsko komisijo L. Lozano Palacios in D. Roussanov, agenta,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalne pravobranilke, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 14(1), 178(a), 185(1), 226, točka 6, in 242 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL L 347, str. 1).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo „Evita‑K“ EOOD (v nadaljevanju: Evita‑K) in Direktor na Direkcia „Obžalvane i upravlenie na izpalnenieto“ – Sofia pri Centralno upravlenie na Nacionalnata agencia za prihodite (direktor direktorata „pritožbe in vodenje izvršbe“ za mesto Sofia pri centralni upravi nacionalne agencije za javne prihodke, v nadaljevanju: Direktor) glede zavrnitve pravice do odbitka davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV) v zvezi z računi za dobave goveda za zakol v obliki dobropisa davka.
Pravni okvir
Pravo Unije
Direktiva 2006/112
3 Člen 2(1)(a) in (c) Direktive 2006/112 določa, da so predmet DDV dobave blaga in storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo.
4 Člen 14(1) te direktive določa:
„‚Dobava blaga‘ pomeni prenos pravice do razpolaganja s premoženjem v stvareh kot lastnik.“
5 Člen 168 navedene direktive določa:
„Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:
(a) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec;
[…]“
6 Člen 178 te direktive določa:
„Za uveljavljanje pravice do odbitka mora davčni zavezanec izpolniti naslednje pogoje:
(a) za odbitke v skladu s členom 168(a) v zvezi z dobavo blaga in opravljanjem storitev imeti račun, izdan v skladu s členi 220 do 236 in členi 238, 239 in 240;
[…]“
7 Člen 184 Direktive 2006/112 določa, da se začetni odbitek popravi, če je bil odbitek višji ali nižji od odbitka, do katerega je bil davčni zavezanec upravičen.
8 Člen 185 te direktive določa:
„1. Popravek se zlasti opravi, če se po opravljenem obračunu DDV spremenijo dejavniki, uporabljeni za določitev zneska, ki se odbije, med drugim v primeru odpovedi nakupov ali znižanja cen.
2. Z odstopanjem od odstavka 1 se odbitek ne popravi, če ostanejo transakcije v celoti ali delno neplačane, v primeru uradno dokazanega ali potrjenega uničenja, izgube ali tatvine premoženja ter v primeru dajanja daril manjših vrednosti ali dajanja vzorcev iz člena 16.
Če transakcije v celoti ali delno ostanejo neplačane in v primeru tatvine lahko države članice vseeno zahtevajo popravek.“
9 Člen 186 te direktive določa, da države članice določijo podrobnosti za uporabo njenih členov 184 in 185.
10 Člen 220 iste direktive določa:
„Vsak davčni zavezanec mora zagotoviti, da sam, pridobitelj ali prejemnik ali tretja oseba v njegovem imenu in za njegov račun izda račun v naslednjih primerih:
(1) za dobave blaga ali opravljanje storitev, ki jih je opravil drugemu davčnemu zavezancu ali pravni osebi, ki ni davčni zavezanec;
[…]“
11 Člen 226 Direktive 2006/112 določa:
„Brez poseganja v posebne določbe te direktive, se za namene DDV na računih, ki se izstavljajo v skladu s členom 220 in 221 zahtevajo samo naslednji podatki:
[…]
(6) količina in vrsta dobavljenega blaga ali obseg in vrsta opravljenih storitev;
[…]“
12 Člen 242 te direktive določa:
„Vsak davčni zavezanec vodi dovolj podrobno knjigovodstvo, da omogoča uporabo DDV in nadzor davčnega organa.“
13 Člen 273 navedene direktive določa:
„Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.
Možnost, ki je predvidena v prvem pododstavku, se ne more uporabljati za nalaganje dodatnih obveznosti v zvezi z izdajanjem računov, ki jih je več, kot je določeno v poglavju 3.“
Uredba (ES) št. 1760/2000
14 V uvodni izjavi 12 Uredbe (ES) št. 1760/2000 Evropskega parlamenta in Sveta z dne 17. julija 2000 o uvedbi sistema za identifikacijo in registracijo govedi ter o označevanju govejega mesa in proizvodov iz govejega mesa in razveljavitvi Uredbe Sveta (ES) št. 820/97 (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 3, zvezek 30, str. 248), kakor je bila spremenjena z Uredbo Sveta (ES) št. 1791/2006 z dne 20. novembra 2006 (UL L 363, str. 1, v nadaljevanju: Uredba št. 1760/2000), je navedeno:
„Veljavna pravila o identifikaciji in registraciji govedi so predpisana v Direktivi Sveta 92/102/EGS z dne 27. novembra 1992 o identifikaciji in registraciji živali [(UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 3, zvezek 13, str. 232)] in v Uredbi [Sveta] (ES) št. 820/97 [z dne 21. aprila 1997 o uvedbi sistema za identifikacijo in registracijo govedi ter ureditvi označevanja govejega mesa in proizvodov iz govejega mesa (UL L 117, str. 1)]. Izkušnje so pokazale, da izvajanje Direktive 92/102/EGS za govedo ni bilo povsem zadovoljivo in da ga je treba še izboljšati. Zato je za okrepitev določb navedene direktive treba sprejeti posebna pravila za govedo.“
15 Člen 1(1) Uredbe št. 1760/2000 določa, da mora vsaka od držav članic vzpostaviti sistem za identifikacijo in registracijo govedi v skladu z naslovom I te uredbe.
16 Člen 3, prvi odstavek, navedene uredbe določa:
„Sistem za identifikacijo in registracijo govedi mora zajemati naslednje elemente:
(a) sredstva za identifikacijo posamezne živali;
(b) računalniške baze podatkov;
(c) potne liste za živali;
(d) posamezne registre, ki se vodijo na vsakem gospodarstvu.“
17 Člen 4 te uredbe določa:
„1. Vse živali na gospodarstvu, ki se skotijo po 31. decembru 1997 ali so namenjene za trgovino med državami članicami Skupnosti po 1. januarju 1998, je treba označiti z ušesno znamko, ki jo odobrijo pristojni organi in se namesti na vsako od ušes. […] Vse živali na gospodarstvih v Bolgariji ali Romuniji, ki so bile rojene do dne pristopa ali namenjene za trgovanje v Skupnosti po tem dnevu, so identificirane z ušesno znamko v obeh ušesih, ki jo odobri pristojni organ. Obe ušesni znamki morata imeti isto, neponovljivo identifikacijsko številko, ki omogoča identifikacijo vsake živali, skupaj z gospodarstvom, na katerem se je rodila. […]
[…]
2. Živali je potrebno označiti z ušesno znamko v določenem roku po rojstvu živali, v vsakem primeru pa preden žival zapusti gospodarstvo, na katerem je bila rojena. […]
[…]“
Uredba Komisije (ES) št. 1725/2003
18 Z Uredbo Komisije (ES) št. 1725/2003 z dne 29. septembra 2003 o sprejetju nekaterih mednarodnih računovodskih standardov v skladu z Uredbo (ES) št. 1606/2002 Evropskega parlamenta in Sveta (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 13, zvezek 32, str. 4) je bil sprejet mednarodni računovodski standard MRS 41 „Kmetijstvo“ (v nadaljevanju: standard MRS 41), kakor je določen v Prilogi k tej direktivi.
19 Namen tega standarda je predpisati računovodsko obravnavanje, predstavljanje računovodskih izkazov in razkritja, povezana s kmetijsko dejavnostjo.
20 Točki 10 in 11 standarda MRS 41 določata:
„10. Podjetje pripozna biološko sredstvo ali kmetijski pridelek, kadar in zgolj kadar:
(a) obvladuje sredstvo na podlagi dogodkov v…
