SODBA SODIŠČA (drugi senat)
z dne 16. februarja 2012 (jezik postopka: bolgarščina)
„DDV – Direktiva 2006/112/ES – Člena 168 in 176 – Pravica do odbitka – Pogoj uporabe blaga in storitev za namene obdavčenih transakcij – Nastanek pravice do odbitka – Pogodba o najemu avtomobila – Pogodba o lizingu – Vozilo, ki ga delodajalec uporablja za brezplačni prevoz delavca od njegovega prebivališča do kraja dela“
V zadevi C‑118/11,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Administrativen sad Varna (Bolgarija) z odločbo z dne 24. februarja 2011, ki je na Sodišče prispela 7. marca 2011, v postopku
Eon Aset Menidžmant OOD
proti
Direktor na Direkcija „Obžalvane i upravlenie na izplnenieto“ – Varna pri Centralno upravlenie na Nacionalnata agencija za prihodite,
SODIŠČE (drugi senat),
v sestavi J. N. Cunha Rodrigues (poročevalec), predsednik senata, U. Lõhmus, A. Ó Caoimh, A. Arabadžiev in C. G. Fernlund, sodniki,
generalna pravobranilka: V. Trstenjak,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
- za bolgarsko vlado T. Ivanov in D. Drambozova, zastopnika,
- za Evropsko komisijo L. Lozano Palacios in D. Roussanov, zastopnika,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalne pravobranilke, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 168, 173 in 176 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo Eon Aset Menidžmant OOD (v nadaljevanju: Eon Aset) in Direktor na Direkcija „Obžalvane i upravlenie na izplnenieto“ – Varna pri Centralno upravlenie na Nacionalnata agencija za prihodite (direktor direktorata za pritožbe in vodenje izvršbe za mesto Varna pri centralni upravi agencije za javne prihodke) v zvezi z odmerno odločbo v davčnem nadzoru, s katero je bilo ugotovljeno, da je družba Eon Aset zaradi zavrnitve pravice do odbitka davka zavezana za plačilo davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV).
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 9(1), drugi pododstavek, Direktive o DDV določa:
„‚Ekonomska [Gospodarska] dejavnost‘ je vsaka dejavnost proizvajalcev, trgovcev ali oseb, ki opravljajo storitve, vključno z rudarskimi in kmetijskimi dejavnostmi ter dejavnostmi samostojnih poklicev. Za ekonomsko [gospodarsko] dejavnost se šteje predvsem izkoriščanje premoženja v stvareh ali pravicah, ki je namenjeno trajnemu doseganju dohodka.“
4 Člen 14(1) te direktive določa:
„‚Dobava blaga‘ pomeni prenos pravice do razpolaganja s premoženjem v stvareh kot lastnik.“
5 V skladu s členom 14(2)(b) navedene direktive je dobava blaga „dejanska izročitev blaga na podlagi pogodbe o najemu blaga za določeno obdobje ali prodaje blaga z odloženim plačilom, ki določa, da se ob normalnem poteku dogodkov lastništvo prenese najkasneje ob plačilu zadnjega obroka“.
6 Člen 24(1) iste direktive določa:
„‚Opravljanje storitev‘ pomeni vsako transakcijo, ki ni dobava blaga.“
7 Člen 26 Direktive o DDV določa:
„1. Vsaka od naslednjih transakcij še šteje za opravljanje storitev za plačilo:
(a) uporaba blaga, ki je del poslovnih sredstev podjetja, za zasebno rabo davčnega zavezanca ali za zasebno rabo njegovih zaposlenih ali splošneje za druge namene kot za namene njegove dejavnosti, če je bila za takšno blago dana pravica do celotnega ali delnega odbitka DDV;
(b) opravljanje storitev, ki jih davčni zavezanec opravi brezplačno za svojo zasebno rabo ali za zasebno rabo svojih zaposlenih ali splošneje za druge namene kot za namene svoje dejavnosti.
2. Države članice lahko odstopijo od določb odstavka 1, če takšno odstopanje ne vodi k izkrivljanju konkurence.“
8 Člen 63 te direktive določa, da „obdavčljivi dogodek in s tem obveznost obračuna DDV nastane, ko je blago dobavljeno ali so storitve opravljene“.
9 Člen 64(1) navedene direktive določa:
„Če se izdajajo zaporedni računi ali izvršijo zaporedna plačila, se dobava blaga, razen tiste, ki predstavlja najem blaga za določeno obdobje ali prodajo blaga z odloženim plačilom iz točke (b) člena 14(2), ali opravljanje storitev šteje za zaključeno v trenutku, ko poteče obdobje, na katerega se taki računi ali plačila nanašajo.“
10 V skladu s členom 167 Direktive o DDV „pravica do odbitka nastane v trenutku, ko nastane obveznost za obračun odbitnega davka“.
11 Člen 168 te direktive določa:
„Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:
(a) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec;
[…]“
12 Člen 173(1) navedene direktive določa:
„Za blago in storitve, ki jih davčni zavezanec uporablja bodisi [tako] za transakcije iz členov 168, 169 in 170, pri katerih ima pravico do odbitka DDV, bodisi [kot] za transakcije, pri katerih nima pravice do odbitka DDV, odbije samo takšen delež DDV, ki se pripiše prvim transakcijam.
Odbitni delež se določi v skladu s členoma 174 in 175 za vse transakcije, ki jih opravlja davčni zavezanec.“
13 Člen 176 Direktive o DDV določa:
„Svet na predlog Komisije soglasno odloči, za katere izdatke ni dana pravica do odbitka DDV. V nobenem primeru ni dana pravica do odbitka DDV za izdatke, ki niso nedvomno poslovni izdatki, kot so izdatki za luksuzne predmete, razvedrilo ali zabavo.
Do začetka veljavnosti določb iz prvega odstavka lahko države članice ohranijo vse izključitve, določene v njihovih nacionalnih zakonodajah 1. januarja 1979 oziroma, v primeru držav članic, ki so Skupnosti pristopile po tem datumu, na dan njihovega pristopa.“
Nacionalno pravo
14 V skladu s členom 6(3), točka 1, zakona o davku na dodano vrednost (Zakon za danak vrhu dobavenata stojnost, DV št. 63 z dne 4. avgusta 2006, v nadaljevanju: zakon o DDV) je dobava blaga za plačilo „ločitev blaga ali omogočanje uporabe blaga za zasebne namene davčnega zavezanca, lastnika, njegovih zaposlenih ali tudi tretjih, pod pogojem, da se je pri proizvodnji blaga, njegovem uvozu ali pridobitvi davek v celoti ali delno odbil“.
15 Člen 9(3), točka 1, zakona o DDV določa, da je opravljanje storitev za plačilo „storitev, opravljena za zasebne namene davčnega zavezanca, ki je fizična oseba, za lastnika, njegove zaposlene ali tudi za tretje, pod pogojem, da je bilo pri opravljanju storitve uporabljeno blago, od katerega se je pri njegovi proizvodnji, uvozu ali pridobitvi davek v celoti ali delno odbil“.
16 Člen 9(4), točka 1, zakona o DDV z odstopanjem od navedenega člena 9(3) določa, da opravljanje storitev za plačilo ni „povratni prevoz od prebivališča do kraja dela, ki ga delodajalec brezplačno omogoči svojim zaposlenim, vključno s tistimi s pogodbo o poslovodstvu, če se to izvaja za namene gospodarske dejavnosti davčnega zavezanca“.
17 Člen 69(1) zakona o DDV določa:
„Če se blago in storitve uporabljajo za namene obdavčljivih dobav, ki jih opravi registriran davčni zavezanec, ima ta pravico, da odbije:
1. davek na blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo dobavil dobavitelj ali opravil ponudnik storitev, ki je v skladu s tem zakonom prav tako registriran davčni zavezanec;
[…]“
18 Člen 70(1) zakona o DDV določa:
„Tudi če so pogoji iz člena 69 ali člena 74 izpolnjeni, pravica do odbitka davka ni podana, če:
[…]
2. so blago ali storitve namenjeni brezplačnim dobavam ali dejavnostim, ki niso gospodarska dejavnost davčnega zavezanca;
[…]“
19 Člen 70(3) zakona o DDV določa:
„Točka 2 odstavka 1 se ne uporablja za:
[…]
2. povratni prevoz od prebivališča do kraja dela za zaposlene – vključno s tistimi s pogodbo o poslovodstvu – ki ga delodajalec omogoči brezplačno za namene svoje gospodarske dejavnosti;
[…]“.
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
20 Eon Aset je družba s sedežem v Bolgariji, ki svoje gospodarske dejavnosti opravlja na različnih področjih.
21 Pristojni organi so pri opravljanju davčnega nadzora za obdobje od 1. julija 2008 do 31. oktobra 2009 ugotovili, da je družba Eon Aset z eno družbo sklenila pogodbo o najemu avtomobila za obdobje od 1. oktobra 2008 do 1. marca 2009, z drugo družbo pa pogodbo o lizingu, ki se nanaša na drug avtomobil, za obdobje 48 mesecev.
22 Družba Eon Aset je v davčnem obdobju, v katerem je račune prejela, odbila DDV, ki je bil izkazan na izdanih računih.
23 Navedeni organi so presodili, da je zaradi pomanjkanja dokazov treba šteti, da se vozila niso uporabljala za namene gospodarske dejavnosti družbe Eon Aset.
24 Na podlagi točke 2 člena 70(1) zakona o DDV je bila družbi Eon Aset zavrnjena pravica do odbitka ustreznega DDV.
25 Družba Eon Aset je v upravnem postopku izpodbijala odmerno odločbo v davčnem nadzoru, ki je bila izdana v zvezi z njo, in sicer pri Direktor na Direkcija „Obžalvane i upravlenie na izplnenieto“ – Varna pri Centralno upravlenie na Nacionalnata agencija za prihodite.
26 Ker je zadnjenavedeni navedeno odmerno odločbo delno potrdil, je družba Eon Aset pri Administrativen sad Varna (upravno sodišče v Varni) vložila tožbo.
27 Družba Eon Aset v utemeljitev tožbe navaja, da so se avtomobili, na katere se nanaša postopek v glavni stvari, uporabljali, da bi se zagotovil prevoz poslovodje družbe od njegovega prebivališča do kraja dela. Družba Eon Aset ob sklicevanju na člen 70(3), točka 2, zakona o DDV navaja, da se izključitev pravice do odbitka iz člena 70(1), točka 2, zakona o DDV ne nanaša na prevoz zaposlenih od njihovega prebivališča do kraja dela, ki ga brezplačno zagotavlja delodajalec.
28 Družba Eon Aset izpodbija tudi združljivost člena 70(1), točka 2, zakona o…
