SODBA SODIŠČA (šesti senat)
z dne 4. junija 2020 (jezik postopka: romunščina)
„Predhodno odločanje – Načela prava Unije – Spoštovanje pravice do obrambe – Davčni postopek – Uresničevanje pravice do odbitka na področju davka na dodano vrednost (DDV) – Zavrnitev pravice do odbitka zaradi domnevno neustreznega ravnanja dobaviteljev davčnega zavezanca – Upravni akt, ki so ga izdali nacionalni davčni organi, ne da bi zadevnemu davčnemu zavezancu dali dostop do podatkov in dokumentov, ki so podlaga za navedeni akt – Sum davčne goljufije – Nacionalna praksa, ki uresničevanje pravice do odbitka pogojuje s posedovanjem drugih dokazil, kot je račun – Dopustnost“
V zadevi C‑430/19,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Tribunalul Cluj (okrožno sodišče v Cluju, Romunija) z odločbo z dne 15. maja 2019, ki je na Sodišče prispela 3. junija 2019, v postopku
SC C.F. SRL
proti
A. J.F.P.M.,
D.G.R.F.P.C,
SODIŠČE (šesti senat),
v sestavi M. Safjan (poročevalec), predsednik senata, L. Bay Larsen, sodnik, in C. Toader, sodnica,
generalni pravobranilec: H. Saugmandsgaard Øe,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za SC C.F. SRL T. D. Vidrean-Căpuan in D. F. Pacu, avocați,
– za romunsko vlado sprva E. Gane, A. Rotăreanu in C.-R. Canăr, nato E. Gane in A. Rotăreanu, agenti,
– za Evropsko komisijo A. Armenia in L. Lozano Palacios, agentki,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago splošnega načela prava Unije glede spoštovanja pravice do obrambe in načel, ki urejajo uporabo skupnega sistema davka na dodano vrednost (DDV) s strani držav članic.
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo SC C.F. SRL (v nadaljevanju: CF) in Administraia Judeeană a Finanelor Publice M. (okrožna uprava za javne finance M., Romunija, v nadaljevanju: okrajna agencija) ter Direcia Generală Regională a Finanelor Publice C. (generalna regionalna direkcija za javne finance C., Romunija, v nadaljevanju: regionalna direkcija) zaradi predloga za razglasitev ničnosti davčnih upravnih aktov, s katerimi so bile družbi CF naložene dodatne davčne obveznosti na področju DDV in davka od dohodkov pravnih oseb.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 178(a) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 2010/45/EU z dne 13. julija 2010 (UL 2010, L 189, str. 1) (v nadaljevanju: Direktiva o DDV), določa:
„Za uveljavljanje pravice do odbitka mora davčni zavezanec izpolniti naslednje pogoje:
(a) za odbitke v skladu s členom 168(a) v zvezi z dobavo blaga in opravljanjem storitev imeti račun, izdan v skladu z oddelki 3 do 6 poglavja 3 naslova XI“.
Romunsko pravo
4 Člen 11(1) Legea nr 227/2015 privind Codul fiscal (zakon št. 227/2015 o davčnem zakoniku) z dne 8. septembra 2015 (Monitorul Oficial al României, del I, št. 688, z dne 10. septembra 2015, v nadaljevanju: davčni zakonik) določa, da davčnim organom pri določanju zneska davka, dajatve ali obveznega socialnega prispevka ni treba upoštevati transakcije, ki nima gospodarskega namena, tako da prilagodijo njene davčne učinke, oziroma lahko spremenijo obliko transakcije ali dejavnosti, tako da bo odražala njeno gospodarsko vsebino.
5 Člen 25(1) davčnega zakonika določa, da se za določitev davčnega izkaza za odbitne odhodke štejejo izdatki, ki nastanejo zaradi opravljanja gospodarske dejavnosti, vključno s tistimi, ki jih urejajo veljavni zakoni, ter stroški registracije, prispevki in članarine gospodarskih zbornic, organizacij delodajalcev in sindikalnih organizacij.
6 Člen 299(1)(a) navedenega zakonika določa obveznost zavezanca za DDV, da ima za plačani ali dolgovani vstopni DDV račun in v nekaterih posebnih primerih dokazilo o plačilu.
7 Člen 6(1) in (2) Legea nr. 207 privind Codul de procedură fiscală (zakon št. 207 o zakoniku o davčnem postopku) z dne 20. julija 2015 (Monitorul Oficial al României, del I, št. 547 z dne 23. julija 2015),v različici, ki je veljala v času dejanskega stanja v postopku v glavni stvari (v nadaljevanju: zakonik o davčnem postopku), določa:
„1. Davčni organ ima pravico, da v mejah svojih nalog in pristojnosti ob sprejetju odločbe presodi upoštevnost davčnih dejstev z uporabo dokaznih sredstev, določenih z zakonom, in da sprejme rešitev, ki temelji na zakonskih določbah in na popolnih ugotovitvah o vseh pojasnjenih okoliščinah obravnavanega primera. Davčni organ mora pri izvrševanju svoje diskrecijske pravice upoštevati pisno mnenje, ki ga pristojni davčni organ naslovi na zadevnega davčnega zavezanca v okviru dejavnosti pomoči in usmerjanja davčnih zavezancev, ter rešitev, ki jo je davčni organ sprejel v davčnem upravnem aktu ali sodišče v predhodni pravnomočni odločbi za podobna dejstva v zvezi z istim davčnim zavezancem. Če davčni organ ugotovi razlike med davčnim položajem davčnega zavezanca in podatki, ki so bili upoštevani v pisnem mnenju ali v davčnem upravnem aktu, ki se nanaša na istega davčnega zavezanca, ima davčni organ pravico predstaviti ugotovitve v skladu z dejanskim davčnim položajem in davčno zakonodajo ter mora pisno navesti razloge, iz katerih ne upošteva predhodnega mnenja.
2. Davčni organ izvaja svojo pravico do presoje v razumnih in pravičnih mejah, tako da zagotovi pravično ravnotežje med zastavljenim ciljem in sredstvi, uporabljenimi za njegovo doseganje.“
8 Člen 9 zakonika o davčnem postopku, naslovljen „Pravica do izjave“, v odstavku 1 določa:
„Davčni organ mora pred sprejetjem odločbe davčnemu zavezancu zagotoviti možnost, da predstavi svoje stališče o dejstvih in okoliščinah, upoštevnih za sprejetje odločbe.“
9 Člen 46 tega zakonika, naslovljen „Vsebina in obrazložitev davčnega upravnega akta“, v odstavku 2 določa:
„Davčni upravni akt, izdan na papirju, vsebuje te elemente:
[…]
(j) navedbe o zaslišanju davčnega zavezanca“.
10 Člen 49 navedenega zakonika, naslovljen „Ničnost davčnega upravnega akta“, določa:
„1. Davčni upravni akt je ničen v vseh teh primerih:
(a) sprejet je bil v nasprotju z zakonskimi določbami o pristojnosti;
(b) ne vsebuje enega od svojih elementov glede priimka, imena in statusa zastopnika davčnega organa, priimka, imena ali naziva davčnega zavezanca, predmeta upravnega akta ali podpisa zastopnika davčnega organa, razen v skladu s členom 46(6), in navedbe davčnega organa, ki ga je izdal;
(c) vsebuje resno in očitno napako. Davčni upravni akt vsebuje resno in očitno napako, če razlogi za njegovo sprejetje vsebujejo tako pomembno napako, da ta akt ne bi bil sprejet, če bi bili izločeni pred ali ob sprejetju akta.
2. Ničnost lahko na predlog ali po uradni dolžnosti ugotovi pristojni davčni organ ali organ, pristojen za obravnavanje pritožbe. Če pristojni davčni organ ugotovi ničnost, sprejme odločbo, ki se vroči davčnemu zavezancu.
3. Davčni upravni akti, ki so v nasprotju z drugimi zakonskimi določbami, kot so tiste iz odstavka 1, se lahko odpravijo. Določbe člena 50 se uporabljajo smiselno.“
11 Člen 278(1) tega zakonika določa:
„Vložitev upravne pritožbe ne povzroči odloga izvršitve davčnega upravnega akta.“
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
12 Glavni namen opravljanja dejavnosti CF, gospodarske družbe po romunskem pravu, ustanovljene leta 2008, je izkoriščanje gozdnih virov. V obdobju od 29. avgusta 2016 do 13. aprila 2017 je okrajna agencija pri tej družbi izvajala davčni nadzor, ki se je nanašal, prvič, na davek od dohodkov pravnih oseb za obdobje od 1. januarja 2011 do 31. decembra 2016 in, drugič, na DDV za obdobje od 1. marca 2014 do…
