SODBA SODIŠČA (šesti senat)
z dne 27. junija 2019 (jezik postopka: nizozemščina)
„Predhodno odločanje – Obdavčenje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Člen 132(1)(c) – Oprostitve – Medicinska in paramedicinska poklicna dejavnost – Kiropraktika in osteopatija – Člen 98 – Priloga III, točki 3 in 4 – Farmacevtski izdelki in medicinski pripomočki – Nižja davčna stopnja – Dobava blaga in opravljanje storitev v okviru terapevtskih posegov in zdravljenj – Običajna davčna stopnja – Dobava blaga in opravljanje storitev v okviru estetskih posegov in zdravljenj – Načelo davčne nevtralnosti – Ohranitev učinkov nacionalne zakonodaje, ki ni združljiva s pravom Unije“
V zadevi C‑597/17,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Grondwettelijk Hof (ustavno sodišče, Belgija) z odločbo z dne 28. septembra 2017, ki je na Sodišče prispela 16. oktobra 2017, v postopku
Belgisch Syndicaat van Chiropraxie in Bart Vandendries,
Belgische Unie van Osteopaten in drugi,
Plast.Surg. BVBA in drugi,
Belgian Society for Private Clinics VZW in drugi
proti
Ministerraad,
SODIŠČE (šesti senat),
v sestavi C. Toader, predsednica senata, L. Bay Larsen (poročevalec) in M. Safjan, sodnika,
generalni pravobranilec: E. Tanchev,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za Belgisch Syndicaat van Chiropraxie in Barta Vandendriesa E. Maes in M. Denef, advocaten,
– za Belgische Unie van Osteopaten in druge B. Hermans in J. Bosquet, advocaten, in H. Van den Keybus, avocate,
– za Plast.Surg. BVBA in druge T. De Gendt, advocaat,
– za belgijsko vlado J.-C. Halleux, P. Cottin in C. Pochet, agenti,
– za francosko vlado D. Colas, E. de Moustier in A. Alidière, agenti,
– za Evropsko komisijo J. Jokubauskaitė in P. Vanden Heede, agenta,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 98, člena 132(1)(b), (c) in (e) in člena 134 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1) ter Priloge III, točki 3 in 4, k tej direktivi.
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med Belgisch Syndicaat van Chiropraxie in Bartom Vandendriesom, Belgische Unie van Osteopaten in drugimi, Plast.Surg. BVBA in drugimi ter Belgian Society for Private Clinics VZW in drugimi na eni strani ter Ministerraad (svet ministrov, Belgija) na drugi glede predloga za razveljavitev določb belgijske zakonodaje glede uporabe davka na dodano vrednost (DDV) za opravljanje zdravstvene oskrbe ter za dobavo farmacevtskih izdelkov in medicinskih pripomočkov.
Pravni okvir
Direktiva 2006/112
3 Člen 96 Direktive 2006/112 določa:
„Države članice uporabljajo splošno stopnjo DDV, ki jo določi vsaka država članica kot odstotek od davčne osnove in je enaka za dobavo blaga in za opravljanje storitev.“
4 Člen 98 te direktive določa:
„1. Države članice lahko uporabljajo eno ali dve nižji stopnji.
2. Nižje stopnje se uporabljajo samo za dobave blaga in opravljanje storitev iz kategorij, določenih v Prilogi III.
[…]“
5 Člen 132(1) navedene direktive določa:
„Države članice oprostijo naslednje transakcije:
[…]
(b) bolnišnično in zdravstveno oskrbo ter z njo tesno povezane dejavnosti, ki jih opravljajo osebe javnega prava ali jih pod socialnimi pogoji, primerljivimi s pogoji, ki veljajo za osebe javnega prava, opravljajo bolnišnice, centri za zdravljenje in diagnostiko ter druge uradno priznane ustanove podobne vrste;
(c) zdravstveno oskrbo oseb pri opravljanju medicinske in paramedicinske poklicne dejavnosti, kot jo opredeli posamezna država članica;
[…]
(e) storitve zobnih tehnikov pri opravljanju poklicne dejavnosti in zobno protetiko, ki jo dobavijo zobozdravniki in zobni tehniki;
[…]“
6 Člen 134 te direktive določa:
„Dobava blaga in opravljanje storitev nista oproščena v skladu s točkami (b), (g), (h), (i), (l), (m) in (n) člena 132(1) v naslednjih primerih:
(a) če nista nujna za oproščene transakcije;
(b) če je njun osnovni namen, da organizacija pridobi dodatni prihodek z opravljanjem transakcij, ki neposredno konkurirajo transakcijam komercialnih podjetij, zavezancev za DDV.“
7 V Prilogi III k Direktivi 2006/112, naslovljeni „Seznam dobav blaga in storitev, za katere se lahko uporabljajo nižje stopnje iz člena 98“, so v točki 3 navedeni „farmacevtski izdelki, ki se običajno uporabljajo za zdravstveno nego, preprečevanje bolezni in zdravljenje v medicini ali veterini, skupaj z izdelki, ki se uporabljajo za preprečevanje zanositve in sanitarno zaščito“.
8 V točki 4 te priloge so navedeni „medicinska oprema, pripomočki in druge naprave, ki se običajno uporabljajo za lajšanje ali zdravljenje invalidnosti, za izključno osebno rabo invalidne osebe, skupaj s popravili takšnega blaga ter dobava avtomobilskih sedežev za otroke“.
Belgijsko pravo
9 Člen 110 wet houdende maatregelen inzake versterking van jobcreatie en koopkracht (zakon o ukrepih za pospeševanje ustvarjanja novih delovnih mest in krepitev kupne moči) z dne 26. decembra 2015 (Belgisch Staatsblad, 30. december 2015, str. 80634, v nadaljevanju: zakon z dne 26. decembra 2015) določa:
„Člen 44 zakonika o davku na dodano vrednost, ki ga je nadomestil zakon z dne 28. decembra 1992 in ki je bil nazadnje spremenjen z zakonom z dne 12. maja 2014, se spremeni tako:
a) Odstavek 1 se nadomesti s tem besedilom:
‚1. Davka so oproščene storitve, ki jih opravljajo te osebe v okviru svoje običajne dejavnosti:
(1) zdravniki, zobozdravniki in fizioterapevti;
V točki 1 omenjena oprostitev ne velja za storitve, ki jih opravljajo zdravniki in ki zadevajo estetske posege in zdravljenja:
a) če ti posegi in zdravljenja niso vpisani v seznam zdravstvenih storitev za potrebe obveznega zdravstvenega in invalidskega zavarovanja;
b) če ti posegi in zdravljenja sicer so vpisani v seznam zdravstvenih storitev za potrebe obveznega zdravstvenega in invalidskega zavarovanja, vendar pa ne izpolnjujejo pogojev za upravičenost do vračila v skladu z določbami glede obveznega zdravstvenega zavarovanja in nadomestil.
(2) babice, bolničarji negovalci in pomočniki negovalcev;
(3) strokovnjaki, ki opravljajo priznani in regulirani pomožni zdravstveni poklic; zadevne so njihove storitve v okviru opravljanja pomožnega zdravstvenega poklica, ki so vpisane v seznam zdravstvenih storitev za potrebe obveznega zdravstvenega in invalidskega zavarovanja.‘
b) Odstavek 2, točka 1, se nadomesti s tem besedilom:
‚1. (a) bolnišnična in zdravstvena oskrba ter z njo tesno povezane storitve in dobave blaga, ki jih opravljajo bolnišnice in psihiatrične ustanove, klinike in ambulante v okviru opravljanja svoje običajne dejavnosti;
Oprostitev, navedena pod točko (a), ne zadeva bolnišnične in zdravstvene oskrbe ter s tem tesno povezanih storitev in dobav blaga, ki se nanašajo na posege in zdravljenja, navedene v odstavku 1, točka 1, drugi pododstavek;
(b) prevozi bolnikov in poškodovancev v posebej za to namenjenih vozilih.“
10 Predložitveno sodišče pojasnjuje, da je na podlagi člena 1, drugi odstavek, točka (a), du koninklijk besluit nr. 20 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven bekrachtigt (kraljevi odlok št. 20 o določitvi stopnje davka na dodano vrednost in določitvi delitve blaga in storitev v skladu s to stopnjo) z dne 20. julija 1970 (Belgisch Staatsblad, 31. julij 1970, str. 7920) za farmacevtske izdelke in medicinske pripomočke v Belgiji običajno določena nižja stopnja DDV v višini 6 %.
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
11 Kiropraktiki, osteopati, plastični kirurgi in nekatera poklicna združenja so pri predložitvenem sodišču maja in junija 2016 vložili tožbe med drugim za razveljavitev člena 110 zakona z dne 26. decembra 2015.
12 Kiropraktiki, osteopati in nekatera njihova poklicna združenja tožbe utemeljujejo med drugim z domnevno kršitvijo člena 132(1)(c) Direktive 2006/112. Menijo, da člen 110 navedenega zakona ni združljiv s to določbo, saj brez razumne utemeljitve oprostitve DDV pridržuje osebam, ki opravljajo zakonsko urejeno medicinsko ali paramedicinsko poklicno dejavnost, ki je status, ki ga v skladu z belgijskim pravom kiropraktiki in osteopati nimajo.
13 Tožbe, ki so jih vložili plastični kirurgi, temeljijo med drugim na obstoju razlike med neupravičeno različnim obravnavanjem – v belgijskem pravu – farmacevtskih izdelkov in medicinskih pripomočkov, ki se predpišejo zaradi estetskih posegov in zdravljenj, ter farmacevtskih izdelkov in medicinskih pripomočkov, ki se predpišejo zaradi terapevtskih posegov in zdravljenj, saj je nižja stopnja DDV veljala le za zadnjenavedene.
14 Predložitveno sodišče poleg tega navaja, da je svet ministrov podredno predlagal, da se prehodno ohranijo učinki določb, ki jih bo po potrebi razveljavilo, da se belgijskemu zakonodajalcu omogoči, da bo nacionalno ureditev iz postopka v glavni stvari uskladil z Direktivo 2006/112.
15 Iz predložitvene odločbe izhaja, da je ta predlog na eni strani utemeljen z upravnimi in finančnimi problemi ter s pravno negotovostjo za naslovnike zadevnih storitev, ki naj bi jo povzročila razveljavitev določb iz postopka v glavni stvari z retroaktivnim učinkom, in na drugi strani s kršitvijo te direktive, ki naj bi povzročila uporabo ureditve, ki je veljala…
