SODBA SODIŠČA (peti senat)
z dne 15. aprila 2021 (jezik postopka: nemščina)
„Predhodno odločanje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Določitev kraja opravljanja telekomunikacijskih storitev – Gostovanje državljanov tretjih držav v omrežjih mobilnih komunikacij v Evropski uniji – Člen 59a, prvi odstavek, točka (b) – Možnost držav članic, da prenesejo kraj opravljanja telekomunikacijskih storitev na svoje ozemlje“
V zadevi C‑593/19,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Bundesfinanzgericht (zvezno finančno sodišče, Avstrija) z odločbo z dne 29. julija 2019, ki je na Sodišče prispela 5. avgusta 2019, v postopku
SK Telecom Co. Ltd
proti
Finanzamt Graz‑Stadt,
SODIŠČE (peti senat),
v sestavi E. Regan (poročevalec), predsednik senata, M. Ilešič, E. Juhász, C. Lycourgos in I. Jarukaitis, sodniki,
generalni pravobranilec: H. Saugmandsgaard Øe,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za SK Telecom Co. Ltd J. Fischer, davčni svetovalec,
– za avstrijsko vlado F. Koppensteiner, agent,
– za špansko vlado L. Aguilera Ruiz, agent,
– za Evropsko komisijo J. Jokubauskaitė in L. Mantl, agenta,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalnega pravobranilca na obravnavi 22. oktobra 2020 izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 59a, prvi odstavek, točka (b) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1), kakor je bila od 1. januarja 2010 spremenjena z Direktivo Sveta 2008/8/ES z dne 12. februarja 2008 (UL 2008, L 44, str. 11) (v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo SK Telecom Co. Ltd in Finanzamt Graz‑Stadt (finančna uprava mesta Gradec, Avstrija; v nadaljevanju: finančna uprava) zaradi vračila vstopnega davka na dodano vrednost (DDV), ki ga je družba SK Telecom plačala v zvezi z opravljanjem telekomunikacijskih storitev v davčnem letu 2011.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 V uvodni izjavi 22 Direktive o DDV je navedeno:
„Za preprečevanje izkrivljanja konkurence na tem področju je treba obdavčiti vse telekomunikacijske storitve, porabljene v [Evropski uniji]. Tako bi morale biti telekomunikacijske storitve, opravljene davčnim zavezancem s sedežem v [Uniji] ali prejemnikom s sedežem v tretjih državah, načeloma obdavčene v kraju, kjer je sedež prejemnika storitev. Zaradi zagotovitve enotne obdavčitve telekomunikacijskih storitev, ki so dejansko uporabljene ali potrošene v [Uniji] in jih opravijo davčni zavezanci s sedežem na tretjih ozemljih ali v tretjih državah za osebe s sedežem v [Uniji], ki niso davčni zavezanci, morajo države članice vseeno zagotoviti, da je kraj opravljanja storitev v [Uniji].“
4 Člen 1(2) iz naslova 1 te direktive, ki opredeljuje njen predmet in področje uporabe, določa:
„Načelo skupnega sistema DDV zajema uporabo splošnega davka na potrošnjo blaga in storitev, ki je povsem sorazmeren s ceno blaga in storitev, ne glede na število transakcij, ki so se v proizvodnem ali distribucijskem procesu opravile pred fazo, v kateri se davek obračuna.
Pri vsaki transakciji se DDV, izračunan na ceno blaga ali storitev po stopnji, ki je predpisana za to blago ali za te storitve, obračuna po odbitku zneska DDV, ki je neposredno vključen v razne stroškovne komponente.
Skupen sistem DDV se uporablja do vključno faze prodaje na drobno.“
5 Poglavje 3 navedene direktive, naslovljeno „Opravljanje storitev“, iz naslova IV, naslovljenega „Obdavčljive transakcije“, vsebuje člen 24, ki v odstavku 2 določa:
„,Telekomunikacijske storitve‘ pomenijo storitve v zvezi s prenosom, oddajanjem ali sprejemanjem signalov, besed, slik in zvoka ali kakršne koli informacije po žičnih, radijskih, optičnih ali drugih elektromagnetnih sistemih, vključno s povezanim prenosom ali dodeljevanjem povezane pravice do uporabe zmogljivosti za takšen prenos, oddajanje ali sprejemanje, vključno z zagotavljanjem dostopa do globalnih informacijskih omrežij.“
6 Naslov V te direktive, naslovljen „Kraj obdavčljivih transakcij“, vsebuje poglavje 3, ki se nanaša na kraj opravljanja storitev, v katerem je oddelek 3, naslovljen „Posebne določbe“. Člen 59 tega oddelka, ki vsebuje pododdelek 9, naslovljen „Storitve, opravljene osebam, ki niso davčni zavezanci in imajo sedež izven [Unije]“, je določal:
„Kraj opravljanja naslednjih storitev osebi, ki ni davčni zavezanec in ima sedež oziroma stalno prebivališče ali običajno prebivališče izven [Unije], je kraj, v katerem ima ta oseba sedež, stalno prebivališče ali običajno prebivališče:
[…]
(i) telekomunikacijske storitve;
[…]“
7 V tem oddelku 3 je pododdelek 10, naslovljen „Preprečitev dvojnega obdavčevanja ali neobdavčevanja“, vseboval člena 59a in 59b Direktive o DDV.
8 Člen 59a te direktive je določal:
„Da bi se izognile dvojni obdavčitvi, neobdavčitvi in izkrivljanju konkurence, lahko države članice pri storitvah, za katere je kraj opravljanja določen v skladu s členi 44, 45, 56 in 59:
(a) za kraj opravljanja nekaterih ali vseh takih storitev, ki je na njihovem ozemlju, štejejo, kot da je zunaj [Unije], če se storitve dejansko uporabijo in potrošijo zunaj [Unije];
(b) za kraj opravljanja nekaterih ali vseh takih storitev, ki je zunaj [Unije], štejejo, kot da je na njihovem ozemlju, če se storitve dejansko uporabijo in potrošijo na njihovem ozemlju.
[…]“
9 Člen 59b navedene direktive je določal:
„Države članice uporabljajo člen 59a[, prvi odstavek, točka] (b) v primeru telekomunikacijskih storitev in storitev radijskega in televizijskega oddajanja iz točke (j) prvega odstavka člena 59, ki jih davčni zavezanec, katerega sedež dejavnosti ali stalna poslovna enota, iz katere opravlja storitev, je zunaj [Unije], ali katerega stalno oziroma običajno prebivališče je zunaj [Unije], kadar takšnega kraja dejavnosti ali takšne poslovne enote ni, opravlja osebam, ki niso davčni zavezanci in katerih sedež ali stalno oziroma običajno prebivališče je v državi članici.“
10 Naslov XIV Direktive o DDV, naslovljen „Druge določbe“, vsebuje poglavje 2, katerega člen 398, ki je edini člen tega poglavja, se nanaša na svetovalni odbor, imenovan „odbor za DDV“.
Avstrijsko pravo
UStG
11 Člen 3a Umsatzsteuergesetz (zakon o prometnem davku) z dne 23. avgusta 1994 (BGBl. 663/1994; v nadaljevanju: UStG 1994) v različici, ki se uporablja za spor o glavni stvari (v nadaljevanju: UStG 2010), določa:
„Druge storitve
Člen 3a(1) Druge storitve so storitve, ki niso dobava. Druga storitev je lahko tudi opustitev dejanja ali dopustitve dejanja ali stanja.
[…]
Kraj drugih storitev
[…]
(5) Za uporabo odstavkov od 6 do 16 in člena 3a [priloge (o notranjem trgu) UStG 2010]:
1. se šteje, da je podjetnik podjetnik v smislu člena 2, če podjetnik, ki prav tako ustvari neobdavčljiv promet, velja za podjetnika v zvezi z vsemi drugimi storitvami, ki so mu bile opravljene;
2. za podjetnika se šteje vsaka pravna oseba, ki opravlja nepodjetniške dejavnosti in ima identifikacijsko številko za DDV;
3. za podjetnika se ne šteje katera koli oseba ali združenje oseb, ki ne spada na področje uporabe točk 1 in 2.
(6) Ob upoštevanju odstavkov od 8 do 16 in člena 3a [priloge (o notranjem trgu) UStG 2010] se za druge storitve, opravljene za podjetnika v smislu odstavka 5, točki 1 in 2, šteje, da so opravljene na kraju, kjer naročnik izvaja svojo dejavnost. Če se druga storitev opravi za stalno poslovno enoto podjetnika, je odločilen kraj te stalne poslovne enote.
(7) Ob upoštevanju odstavkov od 8 do 16 in člena 3a [priloge (o notranjem trgu) UStG 2010] se za druge storitve, ki se ne opravljajo za podjetnika v smislu odstavka 5, točka 3, šteje, da so opravljene na kraju, kjer podjetnik upravlja svoje podjetje. Če drugo storitev opravlja stalna poslovna enota, se za kraj drugih storitev šteje kraj, kjer je stalna poslovna enota.
[…]
(13) Za druge storitve v smislu odstavka 14 še šteje, da so opravljene:
(a) če prejemnik storitve ni podjetnik v smislu odstavka 5, točka 3, in nima stalnega prebivališča, sedeža ali običajnega prebivališča na ozemlju [Unije], na kraju stalnega prebivališča, sedeža ali običajnega prebivališča prejemnika na ozemlju tretje države;
[…]
(14) Za druge storitve v smislu odstavka 13 še štejejo:
[…]
12. telekomunikacijske storitve;
[…]
(16) [Bundesminister für Finanzen (zvezni minister za finance)] lahko zaradi preprečitve dvojnega obdavčevanja, neobdavčevanja ali izkrivljanja konkurence z uredbo določi, da se za druge storitve, katerih kraj opravljanja se določi v skladu z odstavki 6, 7, 12…
