SODBA SODIŠČA (drugi senat)
z dne 14. maja 2020 (jezik postopka: češčina)
„Predhodno odločanje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Odbitek vstopnega DDV – Presežek DDV – Odtegljaj presežka po začetku postopka davčnega nadzora – Zahtevek za vračilo dela presežka, ki se nanaša na transakcije, ki jih ta postopek ne zajema – Zavrnitev davčne uprave“
V zadevi C‑446/18,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Nejvyšší správní soud (vrhovno upravno sodišče, Češka republika) z odločbo z dne 31. maja 2018, ki je prispela na Sodišče 9. julija 2018, v postopku
Agrobet CZ s. r. o.
proti
Finanční úřad pro Středočeský kraj,
SODIŠČE (drugi senat),
v sestavi A. Arabadjiev (poročevalec), predsednik senata, P. G. Xuereb in T. von Danwitz, sodnika,
generalna pravobranilka: J. Kokott,
sodni tajnik: M. Longar, administrator,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 11. septembra 2019,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za Agrobet CZ s.r.o. M. Jelínek in O. Moravec, advokáti,
– za češko vlado M. Smolek, J. Vláčil in O. Serdula, agenti,
– za špansko vlado S. Jiménez García, agent,
– za Evropsko komisijo L. Lozano Palacios in M. Salyková, agentki,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke na obravnavi 19. decembra 2019
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 179, 183 in 273 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1; v nadaljevanju: Direktiva o DDV) in načela nevtralnosti davka na dodano vrednost (DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo Agrobet CZ s. r. o. (v nadaljevanju: Agrobet) in Finanční úřad pro Středočeský kraj (davčni urad regije Osrednja Bohemija, Češka republika) glede odtegljaja presežka DDV, ki ga je zadnjenavedeni izvedel po začetku postopka davčnega nadzora.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 1(2), drugi pododstavek, Direktive o DDV določa:
„Pri vsaki transakciji se DDV, izračunan na ceno blaga ali storitev po stopnji, ki je predpisana za to blago ali za te storitve, obračuna po odbitku zneska DDV, ki je neposredno vključen v razne stroškovne komponente.“
4 Člen 167 te direktive določa:
„Pravica do odbitka nastane v trenutku, ko nastane obveznost za obračun odbitnega davka.“
5 Člen 168(a) navedene direktive določa:
„Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:
(a) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec;
[…]“
6 Člen 179, prvi odstavek, te direktive določa:
„Davčni zavezanec opravi odbitek tako, da od skupnega zneska DDV, dolgovanega za dano davčno obdobje, odšteje skupni znesek DDV, za katerega je v istem obdobju nastala pravica do odbitka, ki se uveljavlja v skladu z določbami člena 178.“
7 Člen 183, prvi odstavek, Direktive o DDV določa:
„Če za dano davčno obdobje znesek odbitkov presega znesek dolgovanega DDV, lahko države članice vrnejo davek ali pa presežek prenesejo v naslednje obdobje v skladu s pogoji, ki jih določijo.“
8 Člen 273, prvi odstavek, Direktive o DDV določa:
„Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.“
Češko pravo
9 Člen 105(1) zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (zakon št. 235/2004 o davku na dodano vrednost) v različici, ki se uporablja za spor o glavni stvari, določa:
„Če se ugotovi presežek DDV in preplačilo, ki ga je treba vrniti, znaša več kot 100 [čeških kron (CZK) (približno 3,94 EUR)], se davčnemu zavezancu znesek vrne po uradni dolžnosti v 30 dneh po ugotovitvi presežka. To ne velja, če je preplačilo, ki ga je treba vrniti, posledica spremembe davka, ki je bil določen zaradi odmere davka.“
10 Člen 85(1), (3) in (4) zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád (zakon št. 280/2009 o uvedbi zakonika o davčnem postopku) v različici, ki se uporablja v sporu o glavni stvari (v nadaljevanju: zakonik o davčnem postopku), določa:
„1. Predmet davčnega nadzora so davčne obveznosti, napovedi oziroma obračuni davčnega zavezanca ali druge okoliščine, ki so odločilne za ugotovitev in natančno določitev davka, povezanega z davčnim postopkom.
[…]
3. Davčna uprava preveri predmet davčnega nadzora v določenem obsegu. Obseg davčnega nadzora se lahko med postopkom razširi ali zmanjša v skladu s postopkom, določenim za začetek tega nadzora.
4. Davčni nadzor se lahko izvede skupaj z več davčnimi postopki, ki se nanašajo na istega davčnega zavezanca. Davčna uprava lahko začne davčni nadzor tudi za druge davčne postopke, tako da razširi tekoči davčni nadzor, ki se nanaša na drug davčni postopek.“
11 Člen 89(4) zakonika o davčnem postopku določa:
„Če je iz redne ali dodatne davčne napovedi oziroma obračuna razvidno, da ima davčni zavezanec pravico do davčnega odbitka, ga davčna uprava v dvomu pozove, naj dvome odpravi v roku 30 dni od vložitve take napovedi, in sicer najprej od zadnjega dne roka, določenega za predložitev redne davčne napovedi ali dodatne davčne napovedi.“
12 Člen 90(2) in (3) tega zakonika določa:
„2. Če dvomi niso bili odpravljeni in znesek davka ni bil ugotovljen dovolj verodostojno, davčna uprava davčnemu zavezancu sporoči izid postopka pojasnitve in popravka. Davčni zavezanec lahko v 15 dneh od dneva, ko je izvedel za izid postopka pojasnitve in popravka, vloži zahtevo za nadaljevanje izvajanja dokazov skupaj s predlogom drugih dokaznih sredstev.
3. Če ima davčna uprava razloge za nadaljevanje izvajanja dokazov, začne davčni nadzor v okviru teh razlogov. Če davčna uprava nima razlogov za nadaljevanje izvajanja dokazov, sprejme odločbo o odmeri davka v roku 15 dni od dneva, ko je davčni zavezanec vložil zahtevo za nadaljevanje izvajanja dokazov.“
13 Člen 148 navedenega zakonika določa:
„1. Davka ni mogoče določiti po izteku roka za določitev davka, ki je tri leta. Rok za določitev davka začne teči na dan, ko je potekel rok za vložitev redne davčne napovedi oziroma obračuna, ali na dan, ko je davek zapadel v plačilo, ne da bi hkrati obstajala obveznost predložitve redne davčne napovedi oziroma obračuna.
[…]
3. Če se je pred iztekom roka za določitev davka začel davčni nadzor, je bila predložena redna davčna napoved oziroma obračun ali je bil izdan poziv k predložitvi redne davčne napovedi oziroma obračuna, začne rok za določitev davka znova teči od dneva, ko je bilo to dejanje opravljeno.
4. Rok za določitev davka preneha teči od:
[…]
(f) dneva poziva k mednarodnem sodelovanju v okviru upravljanja davkov do dneva prejema odgovora na ta poziv ali do dneva, ko je bilo poslano obvestilo o prenehanju mednarodnega sodelovanja v okviru upravljanja davkov v obravnavanem primeru.
5. Rok za določitev davka se izteče najpozneje 10 let po začetku teka roka v skladu z odstavkom 1.
[…]“
14 Člen 254a tega zakonika določa:
„1. Če postopek pojasnitve in popravka v zvezi z redno ali dodatno davčno napovedjo oziroma obračunom, iz katerega izhaja, da ima davčni zavezanec pravico do davčnega odbitka, traja več kot pet mesecev, ima davčni zavezanec pravico do obresti od davčnega odbitka, kot ga določi davčna uprava.
2. Davčni zavezanec ima pravico do obresti od davčnega odbitka od dneva, ki sledi izteku roka petih mesecev, ki teče od dneva začetka postopka pojasnitve in popravka, ki traja več kot pet mesecev, do dneva vračila davčnega odbitka ali njegove uporabe za plačilo preostalega zneska, vendar najpozneje pred iztekom roka za njegovo vračilo.
3. Obresti od davčnega odbitka ustrezajo letni obrestni meri ,repo‘, ki jo je določila češka nacionalna banka, povečani za eno odstotno točko, ki se uporablja za prvi dan zadevnega koledarskega polletja.
[…]
6. Obresti, priznane na podlagi te določbe, se uporabi za nadomestilo, priznano za škodo, ali odškodnino, priznano za nepremoženjsko škodo, ki je davčnemu zavezancu nastala z nezakonito odločbo ali nezakonitim upravnim postopkom davčne uprave.“
Spor o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
15 Družba Agrobet je februarja 2016 vložila dva obračuna DDV za davčni obdobji december 2015 in januar 2016, pri čemer je navedla presežek DDV v višini 2.958.167 CZK (približno 116.462 EUR) oziroma 1.559.241 CZK (približno 61.386 EUR). Davčni urad regije Osrednja Bohemija je zaradi resnih dvomov o zakonitosti transakcij v zvezi z repičnim oljem, ki jih je izvedla družba Agrobet v teh dveh davčnih obdobjih, začel postopke davčnega nadzora, ki so omejeni le na te transakcije. Natančneje, ker je bilo glede na ugotovitve tega…
