SODBA SODIŠČA (četrti senat)
z dne 4. oktobra 2024 (jezik postopka: hrvaščina)
„ Predhodno odločanje – Obdavčenje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Člen 287, točka 19 – Sistem oprostitve plačila DDV za male davčne zavezance – Zloraba z ustanovitvijo nove družbe “
V zadevi C‑171/23,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Upravni sud u Zagrebu (upravno sodišče v Zagrebu, Hrvaška) z odločbo z dne 9. marca 2023, ki je na Sodišče prispela 20. marca 2023, v postopku
UP CAFFE d.o.o.
proti
Ministarstvo financija Republike Hrvatske,
SODIŠČE (četrti senat),
v sestavi C. Lycourgos, predsednik senata, O. Spineanu-Matei, sodnica, J.‑C. Bonichot (poročevalec), S. Rodin, sodnika, in L. S. Rossi, sodnica,
generalna pravobranilka: J. Kokott,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za UP CAFFE d.o.o. D. Galić, odvjetnica
– za hrvaško vlado G. Vidović Mesarek, agentka,
– za Evropsko komisijo J. Jokubauskaitė in M. Mataija, agenta,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke na obravnavi 16. maja 2024
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta (EU) 2016/856 z dne 25. maja 2016 (UL 2016, L 142, str. 12) (v nadaljevanju: Direktiva o DDV), in razlago načela prepovedi zlorab.
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med UP CAFFE d.o.o., hrvaško družbo, in Ministarstvo financija Republike Hrvatske (ministrstvo za finance Republike Hrvaške) glede odločbe, s katero zadnjenavedeno od družbe UP CAFFE zahteva plačilo zneska davka na dodano vrednost (DDV).
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 285 Direktive o DDV v prvem pododstavku določa:
„Države članice, ki niso uporabile izbire iz člena 14 [Druge d]irektive [Sveta] 67/228/EGS [z dne 11. aprila 1967 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Struktura in postopki za uporabo skupnega sistema davka na dodano vrednost (UL 1967, 71, str. 1303)] lahko oprostijo davčne zavezance, katerih letni promet je največ enak 5000 EUR ali protivrednosti tega zneska v nacionalni valuti.“
4 Člen 287 Direktive o DDV določa:
„Države članice, ki so pristopile po 1. januarj[u] 1978, lahko oprostijo davčne zavezance, katerih letni promet ne presega protivrednosti naslednjih zneskov v nacionalni valuti po menjalnem tečaju na dan njihovega pristopa:
[…]
(19) Hrvaška: 35 000 EUR.“
5 Člen 1 Izvedbenega sklepa Sveta (EU) 2017/1768 z dne 25. septembra 2017 o dovoljenju Republiki Hrvaški, da uvede poseben ukrep, ki odstopa od člena 287 Direktive [o DDV] (UL 2017, L 250, str. 71), določa:
„Z odstopanjem od točke 19 člena 287 Direktive [o DDV] se Hrvaški dovoli oprostitev DDV za davčne zavezance, katerih letni promet ne presega protivrednosti zneska 45 000 EUR v nacionalni valuti na dan njenega pristopa.“
6 Člen 2, drugi odstavek, Izvedbenega sklepa 2017/1768 določa, da se ta sklep uporablja od 1. januarja 2018 do 31. decembra 2020 ali do začetka veljavnosti direktive o spremembi členov od 281 do 294 Direktive o DDV, pri čemer se upošteva zgodnejši datum.
Hrvaško pravo
7 Člen 9 Opći porezni zakon (splošni zakon o davkih) (Narodne novine, št. 115/16 in št. 106/18), naslovljen „Obveznost ravnanja v dobri veri“, določa:
„(1) Stranke v davčnopravnem razmerju morajo ravnati v dobri veri.
(2) Ravnanje v dobri veri pomeni ravnati pošteno in vestno ter v skladu z zakonom.
(3) Minister za finance s pravilnikom določi podrobna pravila za ravnanje v dobri veri.“
8 V skladu s členom 11 tega zakona se davčna dejstva „ugotovijo glede na njihovo ekonomsko vsebino“.
9 Člen 90 Zakon o porezu na dodanu vrijednost (zakon o DDV) (Narodne novine, št. 77/13) določa:
„(1) V tem zakonu ‚mali davčni zavezanec‘ pomeni pravno osebo z registriranim sedežem ali stalno poslovno enoto ali fizično osebo s stalnim ali običajnim prebivališčem na nacionalnem ozemlju, katere dobava blaga ali opravljanje storitev v preteklem ali tekočem koledarskem letu ali v tekočem koledarskem letu ni presegla zneska 300.000 [hrvaških kun (HRK)] [približno 39.000 EUR].
(2) Davčni zavezanec iz odstavka 1 tega člena je oproščen plačila DDV za dobave blaga in opravljanje storitev, nima pravice izkazovati DDV na izdanih računih in nima pravice do odbitka plačanega vstopnega davka.“
Dejansko stanje in vprašanje za predhodno odločanje
10 Družba UP CAFFE s sedežem na Hrvaškem opravlja gostinsko dejavnost.
11 Hrvaška davčna uprava je 17. oktobra 2018 družbi UP CAFFE izdala odločbo o odmeri davka za obdobje od 1. januarja 2018 do 31. julija 2018 v višini 138.234,02 HRK (približno 18.000 EUR), skupaj z zneskom 2425,12 HRK (približno 320 EUR) iz naslova zamudnih obresti (v nadaljevanju: sporna odločba o odmeri davka).
12 V skladu s predložitveno odločbo sporna odločba o odmeri davka temelji na rezultatih davčnega nadzora, v okviru katerega je dokazano, da je ustanovitev družbe UP CAFFE del agresivnega davčnega načrtovanja, katerega cilj je ohranitev ugodnosti iz sistema oprostitve plačila DDV iz člena 90 zakona o DDV, ki jo je imelo podjetje SS-UGO d.o.o., prav tako s sedežem na Hrvaškem, za gostinsko dejavnost, ki jo dejansko še naprej opravlja ta zadnjenavedena družba. Hrvaška davčna uprava naj bi namreč menila, da dejansko ni bilo nobene prekinitve dejavnosti družbe SS-UGO in da je ustanovitev nove družbe, in sicer UP CAFFE, v resnici navidezna. Sporna odločba o odmeri davka naj bi zato določala tako obdavčitev družbe UP CAFFE z DDV za to dejavnost kot tudi priznanje pravice do odbitka dolgovanega ali plačanega vstopnega DDV v zvezi z navedeno dejavnostjo.
13 Družba UP CAFFE je zakonitost sporne odločbe o odmeri davka izpodbijala pred Upravni sud u Zagrebu (upravno sodišče v Zagrebu, Hrvaška), ki je predložitveno sodišče.
14 Navedeno sodišče navaja, da so bile nacionalne določbe, ki naj bi bile podlaga za obdavčitev družbe UP CAFFE z DDV z zlorabo pravic, sprejete šele po davčnem obdobju, obravnavanem v postopku v glavni stvari, in da Ustav Republike Hrvatske (ustava Republike Hrvaške) prepoveduje njihovo retroaktivno uporabo.
15 Vendar se sprašuje, ali bi se lahko hrvaška davčna uprava ob upoštevanju načel, ki…
